Dostawa z instalacją lub montażem w ramach transakcji łańcuchowej

Jednym z wariantów takiej transakcji jest sytuacja gdy towar, który jest przedmiotem dostawy jest jednocześnie montowany lub instalowany (tj. nie jest on wysyłany/transportowany). Ustalenie czy daną dostawę z jednej strony (i) należy uznać za dostawę wykonywaną w ramach transakcji łańcuchowej, z drugiej strony (ii) czy dostawie takiej towarzyszy montaż/instalacja w rozumieniu przepisów od towarów i usług pozwala na określenie miejsca  opodatkowania danej dostawy. Ma to szczególny wpływ w przypadku transakcji w których udział biorą podmioty z różnych krajów.
W „klasycznych” transakcjach łańcuchowych (tj. w przypadku przemieszczenia lub wysyłki towarów bez montażu i instalacji), dla celów rozliczenia podatku VAT uznaje się, że przemieszczenie towarów może być przyporządkowane tylko jednej dostawie dokonywanej w łańcuchu dostaw (tzw. „dostawa ruchoma”). Pozostałe dostawy traktuje się jako tzw. „dostawy nieruchome”. Uznanie danej dostawy za ruchomą bądź nieruchomą ma wpływ na określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej dostawy w łańcuchu, a tym samym skutków podatkowych dla podmiotów dokonujących poszczególnych dostaw w transakcji łańcuchowej. Miejscem opodatkowania podatkiem VAT dostaw nieruchomych poprzedzających dostawę ruchomą jest miejsce rozpoczęcia transportu towarów. W przypadku dostaw następujących po dostawie ruchomej, miejscem ich opodatkowania jest miejsce zakończenia transportu. W praktyce oznacza to, że tylko jedna dostawa traktowana jest jako przemieszczenie transgraniczne towarów pomiędzy krajem wysyłki towarów a krajem ich finalnej dostawy (jeśli przemieszczenie towaru jest wykonywane pomiędzy dwoma krajami). Pozostałe dostawy opodatkowane są jak transakcje krajowe.
Jeśli jednak towar jaki jest przedmiotem dostawy łańcuchowej jest jednocześnie montowany/instalowany (w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług), miejsce opodatkowania ustala się jednakże w sposób odrębny.
Należy wskazać, że przepisy ustawy nie określają wprost, co należy rozumieć przez montaż lub instalację towarów. Zgodnie z definicją jaką aprobują organy podatkowe  montażem jest: „składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych”, natomiast instalacja to: „montowanie gdzieś urządzeń technicznych”. Jednocześnie nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Przez „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. W związku z tym, co do zasady zatem za montaż lub instalację należy uznawać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych, znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru. Montaż lub instalacja dotyczyć będą przede wszystkim maszyn i urządzeń technicznych. Takie złożenie (zmontowanie) towaru, które nie wymaga szczególnych umiejętności bądź wyjątkowej wiedzy, nie stanowi o powstaniu „dostawy z montażem”.
W przypadku dostawy towaru wraz jego instalacją/montażem przepisy wyraźnie wskazują, że miejscem ich dostawy jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Zasada ta ma zastosowanie zawsze, w tym również w ramach transakcji łańcuchowej (do każdej z poszczególnych dostaw składających się na transakcję łańcuchową).
Różnice w opodatkowaniu transakcji łańcuchowej w zależności czy towar jaki jest przedmiotem dostawy łańcuchowej jest jednocześnie montowany/instalowany, czy też montaż/instalacja w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług nie występuje, przedstawia poniższy przykład. Przedmiotem transakcji jest maszyna, która jest w pierwszej kolejności sprzedawana przez spółkę francuską spółce niemieckiej, a następnie następuje jej odsprzedaż spółce polskiej (towar jest przekazywany bezpośrednio od podmiotu francuskiego do finalnego odbiorcy polskiego). Transport maszyny organizuje spółka polska, niemniej w ramach kontraktu przy rozruchu maszyny i jej przystosowaniu do produkcji pomaga kontrahent niemiecki.

a) Jeśli przyjmiemy, że w ramach ww. transakcji nie dochodzi do  (specjalistycznego) montażu ww. maszyny w Polsce i tym samym towar jest przedmiotem „klasycznej” transakcji łańcuchowej to w związku z tym, że towar jest transportowany do Polski przez podmiot ostatni w łańcuchu: (i) miejscem opodatkowania dostawy pomiędzy spółką francuską a niemiecką jest Francja i jednocześnie (ii) pomiędzy spółką niemiecką a polską dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z Francji (dla spółki niemieckiej) i jednoczesnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski (dla spółki polskiej).
b) Jeśli jednak należałoby uznać, że w towar w ramach dostawy jest jednocześnie instalowany w Polsce (w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług) to miejscem opodatkowania zarówno transakcji pomiędzy podmiotem francuskim i niemieckim jak i pomiędzy podmiotem niemieckim i polskim będzie Polska (jako dostawa krajowa).

W konsekwencji ustalenie czy w danym przypadku dochodzi do dostawy/instalacji towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług rodzi diametralnie odmienne skutki podatkowe (w szczególności: państwo mające prawo do opodatkowania, podmiot rozliczający podatek, stawka podatku).

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *