z siedzibami w różnych krajach, z których jeden, pełniąc funkcję agenta konsorcjum, odpowiada za rozliczenia finansowe i kontakty z klientem. Kredytobiorca jest zobowiązany do dokonywania płatności na rzecz agenta (z tytułu spłaty kredytu oraz naliczonych odsetek), który przekazuje uzyskane środki pozostałym uczestnikom konsorcjum na podstawie ustalonego w umowie harmonogramu i planu spłat.
W takiej sytuacji pojawia się pytanie kto jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu odsetek otrzymywanych na podstawie umowy kredytu konsorcjalnego. Czy kredytobiorca określając swoje obowiązki w zakresie płatnika podatku u źródła powinien stosować przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a krajem rezydencji podatkowej agenta konsorcjum (do którego środki są przelewane), czy też według przepisów umów zawartych między Polską a państwami, w których rezydencje podatkowe posiadają poszczególne banki wchodzące w skład konsorcjum?
Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o pdop), opodatkowaniu w Polsce podlegają m.in. dochody uzyskane na terytorium Polski przez podatników będących nierezydentami w Polsce. Kluczowe jest wobec tego rozstrzygnięcie, czy wpłacane na konto agenta konsorcjum odsetki stanowią dla niego przychód w całości, czy tylko w części odpowiadającej jego zaangażowaniu w finansowanie projektu.
Aby dane przysporzenie majątkowe można było zaliczyć do przychodów osoby prawnej konieczne jest stwierdzenie, iż powiększyło ono jej aktywa i ma ona swobodę dysponowania tym świadczeniem. Agentowi konsorcjum nie przysługuje tytuł prawny do całości odsetek wypłacanych przez kredytobiorcę, lecz do tej części, która jest mu należna jako jednemu z kredytodawców. Pozostała kwota odsetek stanowi własność banków wchodzących w skład konsorcjum, ponieważ zgodnie z umową kredytu, są one wierzycielami kredytobiorcy. Płatności są dokonywane za pośrednictwem agenta jedynie w celu usprawnienia obsługi kredytu, a nie wynikają z prawa agenta do dysponowania całością otrzymywanych kwot. W zakresie odsetek przysługujących pozostałym członkom konsorcjum, agent pełni więc jedynie funkcję pośrednika.
Wobec powyższego, agent konsorcjum nie uzyskuje przychodu z tytułu odsetek podlegających opodatkowaniu w świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, w części w której są one wypłacane przez kredytobiorcę na rzecz pozostałych członków konsorcjum. Poszczególne banki uczestniczące w konsorcjum, uzyskują przychód podatkowy na terytorium Polski w wysokości wpłaconych przez kredytobiorcę odsetek proporcjonalnie do ich udziału w finansowaniu.
Nie ma w tej sytuacji znaczenia fakt, iż umowa określająca zasady współpracy między członkami konsorcjum przewiduje przelew odsetek na konto agenta, a nie bezpośrednio na rachunki konkretnych banków-wierzycieli. Taki sposób realizowania transakcji nie prowadzi do zmiany statusu podatnika ponieważ nie wpływa na zmianę zakresu praw przysługujących poszczególnym uczestnikom konsorcjum w obrębie płatności odsetkowych.
W związku z powyższym, wypłacając odsetki od udzielonego kredytu konsorcjalnego kredytobiorca powinien stosować przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązujące dla krajów rezydencji podatkowej poszczególnych członków konsorcjum.
Ta zasada będzie miała zastosowanie dla umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierających klauzulę „beneficial owner” (osoby uprawnionej do odsetek). Sytuacja nie jest jasna w przypadku umów nie zawierających tej klauzuli. Jednak biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz stanowisko organów podatkowych wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 maja 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-117/09/BG oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2009 r. sygn. IPPB5/423-49/09-2/PS można uznać, iż zastosowanie powinny znaleźć przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwe dla poszczególnych państw stanowiących siedzibę banków uczestniczących w konsorcjum.
W zakresie określenia podmiotu zobowiązanego do naliczania i pobierania podatku, przepisy także nie są jasne. Organy podatkowe w wyżej przywołanych interpretacjach wskazują, iż podmiotem zobligowanym do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego kwoty należnego podatku jest kredytobiorca, czyli zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o pdop, polski podmiot wypłacający odsetki na rzecz nierezydenta. Z interpretacji nie wynika natomiast kim byłby płatnik w sytuacji gdy rolę agenta konsorcjum pełniłby polski bank i to on fizycznie dokonywałby przelewu odsetek na rzecz uprawnionych podmiotów zagranicznych.
