Wykładnia przepisów traktujących o nieodpłatnym przekazaniu budzi do dzisiaj wiele emocji. Spór interpretacyjny rozgorzał zwłaszcza od nowelizacji ustawy o VAT z 21 kwietnia 2005 r. (Dz. U. Nr 90, poz. 756), która od 1 czerwca 2005 r. wprowadziła nowe brzmienie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. do dziś (choć zmiany tego przepisu powinny niedługo ulec zmianie) nieodpłatne przekazanie towarów zostało uregulowane w następujący sposób. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.”

Jednocześnie, ust. 3 wspomnianego artykułu stanowi, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z literalnego brzmienia dotychczasowej polskiej regulacji wynika zatem, iż gdy towary są przekazywane nieodpłatnie na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. gdy podatnik wydaje prezenty swoim kontrahentom, a przy tym prezenty te nie mieszczą się w definicji prezentów o małej wartości), takie przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy przy tym zauważyć, iż polska regulacja stanowi niezbyt dokładną implementację przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347) [Dyrektywa]. Zgodnie z art. 16 Dyrektywy „wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.”
W doktrynie podkreśla się, iż przypadki wykorzystania towarów, o których mowa w przywołanym przepisie Dyrektywy mogą zostać uznane za odpłatną dostawę tylko w sytuacji, gdy spełnione są łącznie poniższe warunki:

– towary są przekazywane przez podatnika,
– towary te stanowią majątek przedsiębiorstwa podatnika,
– podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego.

Z regulacji unijnej wynika zatem, iż opodatkowaniu podlega każde nieodpłatne przekazanie towarów stanowiących majątek przedsiębiorstwa, bez znaczenia czy zostało ono dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też do celów prywatnych. Jedynie nieodpłatne przekazanie próbek i prezentów o małej wartości jest wyłączone z opodatkowania o ile zostało przekazane na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższa interpretacja przepisów została potwierdzona m.in. w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 kwietnia 1999 r. w sprawie C-48/97 (Kuwait Petroleum).

Biorąc pod uwagę analogiczną regulację unijną pojawiły się głosy, zwłaszcza w interpretacjach Ministra Finansów, iż nieodpłatne wydania na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT również na gruncie polskich przepisów ustawy o VAT. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w nielicznych wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 906/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, iż także nieodpłatne przekazanie towarów na cele wiążące się z prowadzoną działalnością gospodarczą, powinno zostać uznane za odpłatną dostawę towarów. WSA podkreślił, iż dokonując wykładni przepisów ustawy o VAT należy wziąć pod uwagę racjonalność ustawodawcy, a więc interpretować art. 7 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek jest bowiem związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W ocenie WSA przyjmując tezę, że opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, należałoby uznać za zbędne wyłączanie z opodatkowania czynności, które nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zdaniem WSA, skoro z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż związane bezpośrednio z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, jedynie przekazanie tych materiałów, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów bez względu na cel jaki przyświecał podatnikowi w chwili ich przekazania. Warunkiem jaki musi być przy tym spełniony jest prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.
[page_break]
Powyższe stanowisko jest obecnie odosobnione i większość składów sędziowskich dokonuje literalnej wykładni przepisów krajowych, podkreślając przy tym niezgodność polskiej regulacji z przepisami unijnymi, jednakże jest to niezgodność na korzyść podatników. Problematyka wykładni nieodpłatnych przekazań została wyjaśniona przez Naczelny Sąd Administracyjny, w uchwale wydanej w składzie 7 sędziów z 23 marca 2009 r., sygn. akt: I FPS 6/08. W przywołanej uchwale NSA uznał, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. (do dziś), nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Co więcej, przepisy prawa krajowego należy wykładać, mając na uwadze stosowne regulacje prawa wspólnotowego. Jeśli chodzi natomiast o analogiczne przepisy unijne NSA zauważył, iż „prowspólnotowa wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa jest niewystarczająca. Nie powinna mieć jednak miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do wykładni contra legem. Oznaczałoby to bowiem przyzwolenie na to, aby bez właściwej transpozycji przez państwo określonego przepisu dyrektywy do prawa krajowego, sąd krajowy mógł – poprzez stosowaną wykładnię – nakładać na obywatela obowiązek wynikający z tej dyrektywy wbrew unormowaniu krajowemu”.

W ślad za NSA również wojewódzkie sądy administracyjne stoją na stanowisku, iż nieodpłatne przekazanie towarów należących do majątku podatnika na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (np. wyrok WSA w Gliwicach z 9 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2446/10 lub wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2733/10).

Wobec niezgodności polskiej regulacji z przepisami unijnymi ustawodawca postanowił wprowadzić nowelizację art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Stosowna nowelizacja została uchwalona przez Sejm 25 lutego 2011 r. Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Ze znowelizowanej regulacji został wykreślony fragment dotyczący celu na jaki są przekazywane towary stanowiące majątek podatnika. Zatem zgodnie z powyższym brzmieniem nowych przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT będą podlegać wszelkie przekazania towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, bez względu na to czy są realizowane na cele związane czy nie z prowadzonym przedsiębiorstwem, w sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów, w całości lub w części. Zgodnie z uzasadnieniem proponowanej zmiany, ma ona wyeliminować wątpliwości interpretacyjne związane z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Podobnie jak w przypadku przepisów unijnych, wolne od podatku będą jedynie nieodpłatne przekazania materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Obecnie nowelizacja ustawy o VAT została rozpatrzona przez Senat, który wprowadził do niej drobne poprawki niemające wpływu na uchwalone przez Sejm nowe brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem, zmieniona nowelizacja ustawy zostanie ponownie poddana pod głosowanie w Sejmie.

Planowane wejście w życie ustawy to 1 kwietnia 2011 r., chociaż biorąc pod uwagę, iż ustawa musi zostać jeszcze podpisana przez prezydenta jak również powinien zostać zachowany 14-dniowy termin vacatio legis, nie wydaje się by ta data była możliwa do osiągnięcia.
Podstawa prawna: art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. nr 54, poz. 535), ustawa z 25 lutego 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach w wersji przyjętej przez Sejm RP.