Sytuacja na rynkach finansowych w Polsce i za granicą jest aktualnie niestabilna, a kredyty bankowe zdecydowanie droższe i trudniej dostępne niż w okresie bardzo dobrej koniunktury gospodarczej. Taki stan rzeczy powoduje, że powszechne jest korzystanie ze środków pieniężnych z pożyczek otrzymywanych od podmiotów powiązanych. Ten sposób finansowania działalności posiada jednak ograniczenia przewidziane w regulacjach podatkowych. Nie wszystkie przepisy w tym zakresie mogą być uznane za racjonalne, a sposób ich interpretacji i stosowania może niekiedy powodować znaczne wątpliwości.
Ogólna zasada ustalania warunków w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi
Przepisy art. 11 Ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych [updop] wymagają, aby warunki ustalane w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi nie były różne od warunków, które zostałyby ustalone w porównywalnych transakcjach zawieranych przez podmioty niepowiązane. Organy podatkowe weryfikują czy wartość przychodów lub kosztów wykazywanych przez podatnika z transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi nie różni się od rynkowej wartości tych transakcji. Wartość tzw. rynkowa podlega oszacowaniu przez zastosowanie jednej z metod wskazanych w przepisach (porównywalnej ceny niekontrolowanej, ceny odprzedaży, rozsądnej marży stosowanych w pierwszej kolejności albo marży transakcyjnej netto lub metody podziału zysku, jeżeli użycie ww. metod nie jest możliwe).
Zastosowanie metod określonych w przepisach updop opiera się na porównaniu warunków (w tym cen lub innych wskaźników zyskowności) transakcji porównywalnych zawieranych przez podmioty powiązane i niezależne. Jeżeli warunki stosowane w transakcjach zawieranych przez podatnika z podmiotami powiązanymi prowadzą do zaniżenia przychodów bądź zawyżenia kosztów podatnika (potwierdzonego poprzez wykazanie znacznych rozbieżności pomiędzy wartością tych transakcji uzgodnioną przez podmioty powiązane i ich wartością rynkową), organy podatkowe mogą określić wartość przychodów lub kosztów podatnika na podstawie oszacowanej rynkowej wartości transakcji.
Metoda i sposób ustalania odsetek
Odpłatnością za udzielenie pożyczki jest wartość odsetek i/lub prowizji. Odsetki lub prowizje naliczane od kwoty środków pieniężnych udostępnionych bądź pozostających do spłaty są kosztem korzystania z pożyczek oraz przychodem spółki udostępniającej środki pieniężne. Spłaty kwoty pożyczki i płatności odsetek następują najczęściej okresowo w ratach, jednak zdarza się również, że płatność z tego tytułu jest jednorazowa, potrącana przy udzieleniu pożyczki lub należna na koniec okresu finansowania.
W świetle przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych [Rozporządzenie], metodą najbardziej adekwatną do wyznaczania rynkowej wartości odsetek i prowizji od pożyczek udzielanych podmiotom powiązanym lub otrzymywanych od tych podmiotów jest najczęściej metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej. W przypadku pożyczek, zastosowanie tej metody polega na porównaniu wysokości oprocentowania i dodatkowych prowizji, stosowanych przez ten sam podmiot w porównywalnych transakcjach zawieranych z podmiotami powiązanymi i niezależnymi (porównanie wewnętrzne) albo stosowanych w porównywalnych transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi (porównanie zewnętrzne). „Przepisy nie krępują organów podatkowych, co do przyjęcia sposobu porównania cen, tj. wewnętrznego lub zewnętrznego, pozostawiając organom wybór.”
