Wystawianie faktur VAT z tytułu umów leasingowych oraz zasady odliczania VAT z tego tytułu

Jest to szczególnie widoczne w przypadku leasingu. Ustawa o VAT rozróżnia dwa typy leasingu – leasing operacyjny, który jest świadczeniem usługi oraz leasing finansowy, który stanowi dostawę towarów.

Kiedy dostawa towarów a kiedy świadczenie usługi

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.
W myśl art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.
Z powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, iż aby wydanie towarów na podstawie umowy leasingu stanowiło dostawę towarów, musi ono spełniać następujące warunki:

– umowa musi być zawarta na czas określony,
– w wyniku umowy odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (leasing finansowy) lub w przypadku, gdy przedmiotem umowy jest grunt – ma miejsce leasing w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,
– w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy zostanie przeniesione na korzystającego.

Należy podkreślić, że powyższe warunki mają charakter łączny. Zatem, niespełnienie chociaż jednego z nich oznacza, że wydanie towaru na podstawie zawartej umowy nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, lecz świadczenie usługi. W myśl art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Właściwe zaklasyfikowanie leasingu jako dostawy towarów lub świadczenie usługi ma istotne znaczenie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz prawidłowego zafakturowania czynności.

W przypadku leasingu jako dostawy towarów (leasing finansowy), obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. co do zasady z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od wydania przedmiotu leasingu. Natomiast jeżeli przed wydaniem towaru otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Jednakże jeżeli przedmiotem leasingu są lokale i budynki, to momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT będzie chwila otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dzień, licząc od dnia wydania przedmiotu leasingu (art. 19 ust. 10 ustawy o VAT).

Z kolei w przypadku leasingu będącego świadczeniem usługi (leasing operacyjny), obowiązek podatkowy powstaje, stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia usługi leasingu.

Zatem z powyższego wynika, iż w przypadku leasingu finansowego (dostawa towarów) podatek VAT jest płatny z góry, natomiast w leasingu operacyjnym (świadczenie usługi) podatkiem VAT obciążone są kolejne raty leasingowe.
[page_break]
Zasady fakturowania

Podatnicy, dokonujących czynności opodatkowanych podatkiem VAT,  obowiązani są wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Szczególne zasady dotyczące fakturowania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe rozporządzenie wskazuje m.in. na dane jakie powinna zawierać faktura oraz termin jej wystawienia.
Zasadą jest, że fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (§ 9 ust. 1 rozporządzenia). Natomiast, w myśl § 10 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.
Zatem w przypadku leasingu finansowego (dostawa towarów), z wyłączeniem leasingu lokali i budynków, leasingodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury zgodnie z ww. § 9 lub § 10  rozporządzenia, tj. nie później niż siódmego dnia od dnia wydania przedmiotu leasingu lub otrzymania należności przed wydaniem towaru. Faktura VAT powinna być wystawiana w terminie 7 dni od dnia wydania przedmiotu leasingu na całą jego wartość, natomiast leasingobiorca nie otrzymuje faktury z tytułu okresowych płatności.

Inne zasady wystawiania faktur dotyczą przypadków określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy o VAT (§ 11 rozporządzenia,). Wówczas fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Zatem w przypadku leasingu operacyjnego (świadczenie usługi) oraz leasingu finansowego lokali i budynków, z uwagi na fakt, iż są to czynności wymienione art. 19 ust. 13 pkt 4 i ust. 10 ustawy o VAT, fakturę należy wystawić zgodnie z § 11 rozporządzenia, czyli z chwilą zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Odliczenie podatku naliczonego

Co do zasady, przesłanki do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupu lub użytkowania towarów na podstawie leasingu, nie różnią się od warunków, jakie należy spełnić aby odliczyć podatek naliczony z tytułu nabycia innych towarów.
Zgodnie z podstawową zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, mają prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (o ile nie występują negatywne przesłanki określone w art. 88 ustawy).
Z kolei kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego (art. 86 ust. 2 ustawy o VAT).
Natomiast stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Należy pamiętać jeszcze o jednym warunku dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanym w art. 86 ust. 12 ustawy o VAT. Mianowicie w przypadku otrzymania faktury, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Zatem w przypadku leasingu finansowego, aby dokonać odliczenia podatku naliczonego należy otrzymać fakturę oraz nabyć towar będący przedmiotem leasingu.
Jednakże powyższe zastrzeżenie nie stosuje się do przypadków, gdy:

1) faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 (a więc m.in. w przypadku leasingu operacyjnego, ponieważ obowiązek podatkowy powstaje na podstawie z art. 19 ust. 13 pkt 4);
2) nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.

Wobec tego, jeżeli podatnik otrzymał fakturę dokumentującą usługę leasingu operacyjnego, od której powstał obowiązek podatkowy, ponieważ upłynął termin jej płatności określony w fakturze, a która jest ciągle w trakcie realizacji, to wówczas ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co top dokładnie oznacza, czy podatnik może odliczyć VAT bez względu na moment dostawy lub wykonania usługi? Proszę o podanie przykładu.

Szczególne zasady ustawodawca przewidział jednak dla odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem samochodów osobowych – zarówno na podstawie leasingu finansowego, jak i operacyjnego.
[page_break]
Specjalne zasady odliczenia przy samochodach

Obecnie w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze – nie więcej jednak niż 6.000 zł. Użytkownik powyższych samochodów nie może również odliczyć podatku VAT z tytułu nabycia paliwa do ich napędu.
Powyższe ograniczone prawo do odliczenia nie dotyczy:

1) pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2)  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3) pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4) pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5) pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6) pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7) przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Również w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł (powyższe ograniczenie nie dotyczy samochodów wskazanych w ww. 7 punktach).
Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku leasingu finansowego jak i operacyjnego, podatnik ma ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub użytkowania samochodu osobowego.
Podatnik powinien jednak pamiętać, że jeżeli decyduje się na wykup samochodu po zakończeniu leasingu operacyjnego, to wówczas przysługuje mu nowy limit odliczenia podatku VAT, tj. 60% kwoty podatku naliczonego nie więcej niż 6.000 zł.

Proszę o zasygnalizowanie braku zmian w zakresie samochodów oraz opisanie na czym zmiany będą polegały.
Przepraszam ale proszę o doprecyzowanie o co chodzi, ponieważ jest mowa o zasygnalizowaniu braku zmian, a potem jest prośba o pisanie zmian.

Jednak proponuje dodać do artykułu – na końcu:

Ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U z 2012r., poz 1456) przedłużony został do 31 grudnia 2013r. okres ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych, rat leasingowych, oraz utrzymano zakaz odliczenia w związku nabyciem paliwa do tych samochodów.
Wobec tego dotychczasowe zasady, obowiązujące do 31 grudnia 2012r., w zakresie odliczania podatku naliczonego w zakresie samochodów osobowych zachowane będą jeszcze do końca 2013r.
Ministerstwo Finansów planuje jednak kolejne zmiany w powyższym zakresie, które miałyby obowiązywać od 01 stycznia 2014r. Zgodnie z założeniami miałyby obowiązywać jednolite zasady odliczania podatku naliczonego od aut osobowych i samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t. (z pozostawieniem pełnego odliczenia w przypadku niektórych pojazdów specjalnych). Wprowadzony zostałby nowy limit odliczenia, tj. 50 proc. kwoty podatku naliczonego, nie więcej niż 8.000 zł, który dotyczyłby nabycia samochodów, rat leasingowych, nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu tych pojazdów oraz pozostałych wydatków związanych z ich eksploatacją.

Potwierdził to Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 17.04.2012r., sygn. ILPP2/443-121/12-2/EN, w której czytamy, że: „przyjąć należy, że wykup przedmiotu leasingu (samochodu osobowego) jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu. Tym samym dokonanie odliczenia (w ramach opisanego wcześniej limitu) od rat leasingowych, nie wpływa na limit odliczenia, z którego podatnik może skorzystać w przypadku wykupu przedmiotu leasingu – w tym przypadku samochodu osobowego.”

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *