W związku z powyższym może powstać wątpliwość, czy otrzymaną opłatę deweloper powinien traktować jako przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłej dostawy lokalu mieszkalnego.

Stosownie bowiem do art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Zatem charakter otrzymanej wpłaty decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W celu udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie każdorazowo należy w pierwszej kolejności przeanalizować postanowienia umowy rezerwacyjnej. Od jej zapisów zależy bowiem, jaki charakter przyjmie uiszczona wpłata.

W większości przypadków umowy rezerwacyjne przewidują zwrot wpłaconej opłaty rezerwacyjnej w sytuacji, gdy nie dojdzie do zawarcia umowy deweloperskiej. W mojej ocenie, na skutek powyższego zapisu opłata rezerwacyjna uiszczona na rachunek dewelopera nosi charakter kaucji zabezpieczającej wykonanie umowy.

Z definicji słownika PWN wynika, że kaucja to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania. Cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Co do zasady kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy. Wpłacenie kaucji nie jest równoznaczne z otrzymaniem części należności, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za przedpłatę.

Stąd też, umieszczenie powyższego zapisu w umowie rezerwacyjnej powoduje, że wpłacona przez nabywcę opłata nie stanowi zaliczki ani przedpłaty, ponieważ deweloper w momencie jej otrzymania nie może nią swobodnie dysponować. Do momentu podpisania umowy deweloperskiej opłata stanowi zabezpieczenie wykonania umowy, natomiast po podpisaniu umowy podlega wpłacie na mieszkaniowy rachunek powierniczy, którego środkami z chwilą ich wpływu posiadacz rachunku (tj. deweloper) nie ma możliwości swobodnego rozporządzania.

W świetle powyższego, na skutek zawarcia w umowie rezerwacyjnej wskazanego wyżej zapisu wpłata przez nabywcę opłaty rezerwacyjnej na rachunek dewelopera nie stanowi przedpłaty ani zaliczki na poczet przyszłej dostawy lokalu mieszkalnego, w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji, deweloper nie powinien dokumentować tego typu transakcji fakturą VAT.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 2 kwietnia 2014 r. (sygn.: IPPP1/443-214/14-4/AS) oraz z dnia 28 marca 2014 r. (sygn.: IPPP1/443-218/14-2/EK).