Stan faktyczny oraz stanowisko TSUE
Skarżąca w postępowaniu przed sądem krajowym zawarła w dniu 2 maja 2007 r. umowę z firmą Betonút, w której zobowiązała się względem niej do wykonania robót związanych z przebudową mostu. Roboty te powierzyła podwykonawcy.

W dniu 20 listopada 2007 r. Betonút doręczyła skarżącej w postępowaniu przed sądem krajowym dokument potwierdzający wykonanie rzeczonych robót i na jego podstawie skarżąca ta wystawiła na tę spółkę faktury dotyczące wykonania tych robót, wskazując jako datę ich zakończenia dzień 20 listopada 2007 r. Z kolei podwykonawca wystawił na wniosek skarżącej dwie faktury dotyczące wykonanych przez niego robót, na których wskazał jako datę ich wykonania dzień 14 grudnia 2007 r.

W dniu 3 października 2007 r. skarżąca zawarła umowę z firmą Haider, w której zobowiązała się wobec niej do wykonania robót budowlanych związanych z konstrukcją kanalizacji burzowej. W celu wykonania umowy skarżąca również powierzyła te roboty podwykonawcy.

Haider doręczył dokument potwierdzający wykonanie robót, wskazując jako datę ich wykonania dzień 11 grudnia 2007 r., a faktura końcowa, która została wystawiona na tę spółkę przez skarżącą, wskazywała tę samą datę, to jest datę wykonania robót. Podwykonawca z kolei wystawił na skarżącą fakturę wskazującą jako datę wykonania tych samych robót, dzień 18 grudnia 2007 r.
W deklaracji dotyczącej czwartego kwartału 2007 r. skarżąca wskazała trzy ww. faktury podwykonawcy i skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT.

Organ podatkowy w trakcie kontroli podatkowej stwierdził, że daty wykonania figurujące na potwierdzeniu wykonania robót wystawionym przez Betonút oraz przez Haider, a także na fakturach wystawionych na rzeczone spółki przez skarżącą były wcześniejsze niż daty widniejące na fakturach wystawionych przez podwykonawcę i wykorzystanych przez rzeczoną skarżącą przy dokonywaniu odliczenia podatku VAT.

Skarżąca i podwykonawca wskazali organowi podatkowemu, że faktury wystawione przez podwykonawcę zawierają błędne daty wykonania robót.

W dniu 29 września 2008 r. podwykonawca unieważnił trzy błędne faktury trzema notami korygującymi o numerach 2007/0000000124, 2007/0000000125 i 2007/0000000126 oraz zastąpił je nowymi fakturami o numerach JESB20080000016, JESB20080000017 i JESB20080000018. Nowe faktury wskazywały datę wykonania prac zgodną z datą znajdującą się na fakturach doręczonych skarżącej w postępowaniu przed sądem krajowym.

Decyzją z dnia 21 stycznia 2009 r. organ podatkowy pierwszej instancji nakazał skarżącej zapłatę, po pierwsze, podatku VAT związanego z usługami wyświadczonymi przez podwykonawcę, który odliczyła ona od podatku, do którego zapłaty była zobowiązana za czwarty kwartał 2007 r., oraz, po drugie, grzywny oraz odsetek za zwłokę. Zdaniem tego organu podatkowego skarżąca nie mogła posłużyć się fakturami pierwotnie wystawionymi przez podwykonawcę w celu dokonania odliczenia podatku VAT, ponieważ faktury te nie zawierały prawidłowej daty wykonania przez niego robót. Również i nowe faktury korygujące nie mogły stanowić podstawy odliczenia podatku VAT, ponieważ nie zapewniono ciągłości ich numeracji. Organ ten stwierdził w tym zakresie, że noty korygujące i faktury korygujące wystawione w tym samym dniu posługiwały się dwoma odmiennymi numeracjami, ponieważ numery not korygujących zaczynają się cyframi „2007”, podczas gdy numery faktur korygujących rozpoczynają się numerem „JESB2008”.

Decyzja utrzymała się w administracyjnym toku instancji i trafiła do Baranya Megyei Bíróság (Sądu Okręgowego w Baranya). Sąd ten stwierdził, że zgodnie ze spornymi przepisami krajowymi w sposób, w jaki są one interpretowane przez Legfelsőbb Bíróság (węgierski Sąd Najwyższy) i stosowane przez administrację podatkową, podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia wyłącznie na podstawie faktur wiarygodnych pod względem formalnym i merytorycznym.  W niniejszej sprawie z powodu błędów w dacie wykonania robót wymienionych na fakturach podwykonawcy, organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia wykonane na podstawie tych faktur, które niemniej jednak co do istoty były wiarygodne. Organ podatkowy bowiem nigdy nie zakwestionował tego, że transakcje handlowe wskazane na rzeczonych fakturach zostały wykonane za wskazanym na nich wynagrodzeniem.
Sąd Najwyższy do którego trafiła sprawa postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1) Czy przepisy (…) ustawy o podatku VAT, obowiązującej w czasie wystawienia faktury, i (…) rozporządzenia ministra finansów, (…), są zgodne z elementami faktur i pojęciem faktury określonymi w art. 2 [ust. 2] dyrektywy Rady 2001/115/WE?

2) Czy jest sprzeczna z art. 17 ust. 1, art. 18 ust. 1 lit. a) lub art. 22 ust. 3 lit. a) i b) szóstej dyrektywy praktyka państwa członkowskiego polegająca na tym, że braki formalne faktur stanowiących podstawę do odliczeń karane są pozbawieniem tego prawa?

3) Czy w celu wykonania prawa do odliczenia wystarczające jest wypełnienie obowiązków ustanowionych w art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy, czy też wykonanie prawa do odliczenia oraz uznanie faktury za wiarygodny dokument są możliwe jedynie wtedy, gdy zostały łącznie spełnione wszystkie wymogi i obowiązki przewidziane w dyrektywie 2001/115/WE?”.

TSUE stwierdził, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część systemu podatku VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Dalej Trybunał zauważył, iż w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki materialne przewidziane w art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112, aby skarżąca mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT związanego z usługami wyświadczonymi na jej rzecz przez podwykonawcę. Usługi te faktycznie zostały wykorzystane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika dokonanych w danym państwie członkowskim.

Z przepisów dyrektywy Trybunał wywiódł zakaz w stosunku do państw członkowskich powiązywania wykonania prawa do odliczenia podatku VAT z przestrzeganiem warunków dotyczących treści faktury, które nie zostały wyraźnie przewidziane przez przepisy dyrektywy 2006/112. Wykładnię tę potwierdza również art. 273 tej dyrektywy, który przewiduje, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, jednakże możliwość ta nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w art. 226 rzeczonej dyrektywy.

Odnosząc się do stanu faktycznego sprawy Trybunał podkreślił, że w chwili, w której organ podatkowy pierwszej instancji odmówił skarżącej odliczenia podatku VAT, organ ten był już w posiadaniu skorygowanych faktur, które wskazywały prawidłowe daty. Natomiast art. 226 dyrektywy 2006/112 nie nakłada żadnego obowiązku, zgodnie z którym skorygowane faktury powinny należeć do tej samej serii, do której należą noty korygujące unieważniające błędne faktury.

Podsumowując więc Trybunał stwierdził, iż art. 167, art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 powinny być interpretowane w ten sposób, iż sprzeciwiają się one uregulowaniu krajowemu lub praktyce krajowej, na podstawie których organy krajowe odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia od należnej od niego kwoty podatku VAT kwoty podatku należnego lub zapłaconego w związku z usługami, które zostały wyświadczone na jego rzecz, z tego powodu, iż pierwotna faktura, znajdująca się w posiadaniu podatnika w chwili dokonywania odliczenia, zawierała błędną datę wykonania usług, oraz że brak było ciągłości numeracji na następnie skorygowanej fakturze i nocie korygującej unieważniającej pierwotną fakturę, jeżeli zostały spełnione przesłanki materialne odliczenia oraz przed podjęciem decyzji przez dany organ podatnik dostarczył mu skorygowaną fakturę, wskazującą prawidłową datę wykonania usług, nawet jeżeli brak jest ciągłości numeracji tej faktury i noty korygującej unieważniającej pierwotną fakturę.

Teza
Z uzasadnienia wyroku TSUE można wyprowadzić następującą tezę:
„Niezgodne z przepisami dyrektywy 2006/112 są dodatkowe wymogi formalne w stosunku do faktur w tym w szczególności wymóg posiadania przez fakturę i fakturę korygującą tego samego numeru serii czy też kolejnych numerów oraz odmawianie podatnikowi na tej podstawie prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy materialnie usługi te zostały wykonane i istnieją wszelkie materialne podstawy do odliczenia podatku naliczonego, a organ przed wydaniem decyzji uzyskał skorygowane faktury”

Komentarz
Przedstawione orzeczenie stanowi kolejny krok Trybunału w eliminowaniu zbędnych i nadmiernie formalistycznych wymogów wprowadzanych przez przepisy krajowe w stosunku do treści faktur. Potwierdza ono, iż co do zasady jedynymi wymogami które wystawiane faktury powinny spełniać są te przewidziane w dyrektywie. Posiadając fakturę spełniającą wymagania wynikające z prawa wspólnotowego podatnik ma prawo odliczenia podatku naliczonego, a przepisy krajowe nie mogą go tego prawa pozbawiać.