Pojęcie zadłużenia a cienka kapitalizacja

Przedmiotowa sprawa dotyczyła polskiego banku, który płaci odsetki od pożyczek otrzymanych od spółki matki, a także w związku z depozytami od spółek siostrzanych. Podatnik zwrócił się do organów podatkowych z pytaniem, co należy rozumieć pod pojęciem wartości zadłużenia w przepisach o niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: updop). Zdaniem podatnika, pod pojęciem zadłużenia powinno rozumieć się  wyłącznie kredyty i pożyczki zaciągnięte u udziałowców (akcjonariuszy), a nie każdego rodzaju zobowiązania.
Zarówno Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdzili, że w wysokości zadłużenia obliczanego w kontekście cienkiej kapitalizacji podatnik powinien uwzględniać całe zadłużenie wobec tzw. znaczących udziałowców – również wynikające z innych tytułów niż pożyczki oraz kredytów.  NSA zgodził się z powyższym stanowiskiem. Zdaniem NSA z wykładni językowej, wspartej wykładnią funkcjonalną (celowościową), wynika bowiem, że pojęcie „wartość zadłużenia” należy odnosić do wszelkiego rodzaju zadłużenia z jakiegokolwiek tytułu prawnego: „Zadłużenie jest niczym innym, jak sumą długów. O długu można mówić wtedy, gdy po stronie dłużnika występuje zobowiązanie, tj. obowiązek spełnienia oznaczonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub świadczeń w naturze, a nie tylko zobowiązanie z tytułu pożyczek i kredytów.”Kolejną kwestią, która stała się przedmiotem analizy NSA w ramach przedmiotowego wyroku, był sposób obliczenia kwot, które nie mogły być uwzględnione w kosztach podatkowych. Zdaniem podatnika, zgodnie z przepisami updop przy obliczaniu współczynnika niedostatecznej kapitalizacji należało uwzględnić, w jakim stopniu całe zadłużenie przekraczało limit trzykrotności kapitału, i na tej podstawie wskazywać, jaka część odsetek od konkretnej pożyczki nie może być potrącona. NSA nie zgodził się z zaprezentowaną interpretacją przepisów i stwierdził, iż nie należy brać pod uwagę, w jakim stopniu całe zadłużenie przekracza limit trzykrotności kapitału, lecz poprawne jest określanie, w jakiej części dana pożyczka sprawia, że ustawowa granica jest przekroczona, przy uwzględnieniu całego pozostałego zadłużenia – odsetki proporcjonalne do tej części nie mogą być rozliczone w kosztach.

Poniższe schematy ilustrują różnicę w interpretacji przepisów updop w zakresie określenia kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, które zostały zaprezentowane przez podatnika i NSA:

Metoda stosowana przez podatnika:
\"\"
Metoda właściwa w świetle wyroku NSA:
\"\"
Tak jak to zostało wyżej wskazane, przedmiotowy spór dotyczył regulacji obowiązujących do końca 2014 r. Ma więc on znaczenie dla firm, które w poprzednim roku i wcześniej zaliczały do kosztów podatkowych odsetki od pożyczek udzielonych im przez znaczących udziałowców. Stąd istotne jest zweryfikowanie, czy konkluzje płynące z wyroku NSA mogą mieć wpływ na wysokość zadeklarowanych (w poprzednich latach) zobowiązań podatkowych, które nie uległy jeszcze przedawnieniu.
Obecnie, wątpliwości dotyczące sposobu wyliczania odsetek niestanowiących kosztu uzyskania przychodu zostały w dużej mierze rozwiane poprzez wejście w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. nowelizacji updop. Znowelizowane przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji przesądzają, iż na wartość zadłużenia wpływ mają nie tylko pożyczki udzielone spółce, ale również inne nieuregulowane zobowiązania wobec podmiotów powiązanych, wskazanych w tych przepisach.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *