Warto zwrócić szczególną uwagę na regulacje dotyczące sposobu przechowywania faktur, zwłaszcza w świetle interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. W tym bowiem zakresie istnieją pewne możliwości pozwalające ograniczyć koszty administracyjne związane z procedurą archiwizacji dokumentów.

Obecnie, ustawodawca zrównał faktury papierowe z fakturami elektronicznymi. Wprowadził również nowe definicje do ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Z kolei fakturą elektroniczną jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym (art. 2 pkt 32 ustawy o VAT). Skoro więc obie formy faktury zostały w pewnym stopniu ujednolicone, pojawia się pytanie w jaki sposób można je przechowywać, a przede wszystkim czy ustawodawca wprowadził jakieś rozróżnienie w tym zakresie. Przykładowo czy można przechowywać wyłącznie w formie elektronicznej te faktury, które zostały otrzymane w formie papierowej i co ważne nie utracić przy tym prawa do odliczenia VAT wykazanego na tych dokumentach.

Przepisy dotyczące zasad przechowywania faktur znajdują się obecnie w art. 112 i 112a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 112 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. To z kolei przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tak długi termin przechowywania faktur może oznaczać dla podatników znaczne koszty związane z archiwizacją dokumentów. Nie jest to jednak jedyny obowiązek narzucony na nich przez ustawodawcę.

Do jednego z obowiązków należy bowiem odpowiedni sposób przechowywania faktur. Po pierwsze, podatnicy są zobowiązani przechowywać wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym duplikaty oraz otrzymane faktury w podziale na okresy rozliczeniowe. Dodatkowym wymogiem jest przechowywanie tych dokumentów w sposób zapewniający ich łatwe odszukanie, autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność. Te wszystkie wymogi obowiązują od momentu wystawienia lub otrzymania faktur do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnicy, którzy posiadają siedzibę działalności gospodarczej w Polsce są również zobowiązani do przechowywania tych faktur w kraju. Należy jednak pamiętać, że ustawodawca wprowadził jeden wyjątek od tej zasady. Jeżeli bowiem faktury są przechowywane w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur, wówczas mogą one być przechowywane poza Polską.

W każdym zaś przypadku, tj. bez względu na to czy faktury są przechowywane w formie elektronicznej czy w papierowej oraz niezależnie od miejsca ich przechowywania, podatnik ma obowiązek zapewnić organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej bezzwłoczny dostęp do tych faktur. Taki wymóg obowiązuje wyłącznie w przypadku skierowania do podatnika odpowiedniego żądania przez te organy. Jeżeli zaś faktury są przechowywane w formie elektronicznej, wtedy podatnik powinien zapewnić bezzwłoczny pobór faktur i przetwarzanie danych w nich zawartych.

W świetle powyższych przepisów można się więc zastanawiać czy podatnik ma prawo prowadzić archiwizację dokumentów, które otrzyma w formie papierowej, wyłącznie w postaci plików elektronicznych. Chodzi więc o takie sytuacje, w których faktury papierowe są skanowane i archiwizowane w systemie informatycznym podatnika. Wersje papierowe są zaś niszczone.

Wydaje się, że nie ma przeciwskazań, aby taką procedurę stosować. Ustawa o VAT wymaga bowiem, aby przechowywanie faktur było zorganizowane w taki sposób, iż:
    będą one przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe,
    podatnik zapewni łatwe ich odszukanie,
    będą one spełniały warunek dotyczący autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. W tym miejscu warto zauważyć, że ostatni z warunków musi być spełniony także wówczas, gdy faktury będą przechowywane w postaci, w której zostały otrzymane. W każdym bowiem przypadku podatnik jest zobowiązany do zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Z kolei autentyczność pochodzenia jest rozumiana jako pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów, usługodawcy bądź też wystawcy faktury. Integralność treści oznacza zaś zapewnienie, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna ona zawierać. To z kolei można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli więc powyższe zostanie przez podatnika zagwarantowane, a dodatkowo będzie on przechowywać faktury w podziale na okresy rozliczeniowe oraz zapewni łatwe ich odszukanie, wówczas będzie można uznać, że przechowuje on dokumenty w zgodzie z regulacjami ustawy o VAT. Bez znaczenia pozostanie to czy faktury papierowe przechowuje on w formie elektronicznej.

Ustawodawca nie wskazał bowiem, że faktury powinny być przechowywane w formie w jakiej zostały otrzymane, pomimo że miał taką możliwość w świetle Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 ze zm.) [Dyrektywa 2006/112]. Zgodnie bowiem z art. 247 ust. 2 Dyrektywy 2006/112 państwo członkowskie może wymagać, aby faktury były przechowywane w oryginalnej postaci w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej.
[page_break]

Skoro zatem opcja ta nie została implementowana do przepisów prawa polskiego, podatnicy są uprawnieni do przechowywania w formie elektronicznej faktur, które otrzymali w formie papierowej.

W podobnym tonie wypowiadają się organy podatkowe, choć często zastrzegają, że weryfikacja prawidłowości stosowanego systemu przechowywania faktur oraz wypełniania warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury może być dokonana przez właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli, a nie w trybie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPP4/443-66/14-2/BA z 13 maja 2014 r. potwierdził, że „w przypadku wprowadzenia elektronicznego systemu archiwizowania otrzymanych w formie papierowej faktur zakupowych, faktur korygujących, duplikatów tych dokumentów oraz rachunków, będzie on [przyp. podatnik] uprawniony do archiwizacji jedynie w sposób elektroniczny, w postaci skanów, zaprzestania ich archiwizacji w postaci papierowej i ich zniszczenia po zarchiwizowaniu”. Z kolei w innej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się z podatnikiem, że „ustawodawca przewidział możliwość przechowywania faktur papierowych w formie elektronicznej”. Dalej w uzasadnieniu swojego stanowiska, wnioskodawca podkreślił, że „papierowa faktura zapisana w systemie księgowym SAP, nie będzie mogła być w żaden sposób zmieniona, jej elektroniczny obraz oraz wydruk będzie możliwy w każdym czasie i nie będzie wykazywał żadnych różnic w stosunku do faktury otrzymanej w formie papierowej” (interpretacja indywidualna z 23 czerwca 2014 r. nr IPPP1/443-560/14-2/MPe).

Analogiczne wnioski płyną z wyjaśnień Ministra Finansów dotyczących zasad fakturowania, które zostały opublikowane w 2012 r. w związku z nowelizacją rozporządzenia z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68 poz. 360 ze zm., uchylone 1 stycznia 2014 r.). Zachowują one swoją aktualność, bowiem przepisy dotyczące przechowywania faktur zostały w nieomal niezmienionej formie przeniesione do ustawy o VAT. We wspomnianych wyjaśnieniach, Minister wskazał, że „z obecnie obowiązujących przepisów wykonawczych regulujących kwestie fakturowania i przechowywania faktur wynika, iż co do zasady nie ma przeszkód, aby faktury przesłane w formie elektronicznej drukować i przechowywać w formie papierowej, czy też faktury wystawione w formie papierowej odpowiednio przetworzyć (np. zeskanować) i przechowywać w formie elektronicznej. Przy czym w obu tych przypadkach musi być zachowany warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia faktur, integralności ich treści i czytelności od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia”.
Pomimo że ustawodawca dał podatnikom możliwość wyboru formy w jakiej będą przechowywać wystawione lub otrzymane faktury, może pojawić się wątpliwość czy zeskanowanie faktury zakupowej oraz zniszczenie oryginalnego dokumentu nie pozbawi podatnika prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Co do zasady bowiem, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Z kolei prawo do odliczenia podatku VAT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Można więc zauważyć, że przepisy nie uzależniają prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od formy w jakiej faktura została wystawiona (papierowo czy elektronicznie), ani też od sposobu jej przechowywania. Warunkiem podstawowym jest bowiem, aby podatnik w ogóle taką fakturę otrzymał. Ustawodawca nie zróżnicował w tym zakresie faktur papierowych od faktur elektronicznych. Oznacza to więc, że o ile zostaną spełnione warunki obiektywne dla odliczenia podatku VAT, tj. istnieje związek pomiędzy wydatkami a czynnościami opodatkowanymi oraz nie wystąpią przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy o VAT, wówczas prawo do odliczenia z faktury, która została zarchiwizowana w formie zdematerializowanej, nie powinno być kwestionowane.

Organy podatkowe przychylają się do powyższej argumentacji. W wydawanych interpretacjach prezentują bowiem stanowisko, zgodnie z którym prawo do odliczenia nie ulega ograniczeniu w przypadku, gdy dokumenty zostaną zarchiwizowane w formie elektronicznej. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 czerwca 2014 r. nr IPPP1/443-382/14-2/AP wskazał, że „skoro będzie zapewniona autentyczność pochodzenia oraz integralność treści i czytelność tych faktur, to będą one potwierdzały prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach, w odpowiednich terminach, w świetle przepisów art. 86 ustawy o VAT, jeżeli nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie wystąpią przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.”

Obecnie obowiązujące przepisy dają zatem podatnikom możliwość zredukowania obciążeń administracyjnych związanych z obowiązkiem archiwizowania faktur, faktur korygujących czy też duplikatów obu rodzajów dokumentów. W świetle wyjaśnień Ministerstwa Finansów oraz interpretacji organów podatkowych, można bowiem wprowadzić elektroniczny system archiwizowania danych i objąć nim zarówno faktury otrzymane w formie elektronicznej, jak i te, które wpłyną do podatnika w formie papierowej. Podatnik powinien jednak zwrócić uwagę, aby wszystkie wymogi nałożone na niego przepisami prawa były w tej sytuacji spełnione. Chodzi tu przede wszystkim o zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności faktury. System informatyczny, który będzie stosowany powinien bowiem uniemożliwiać ewentualną modyfikację dokumentu. Jeżeli więc koszty związane z archiwizacją dokumentów papierowych są znaczące, można rozważyć tego typu rozwiązanie.

Podstawa prawna:
Art. 86, 112, 112a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst. jedn. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)