Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
Skarżąca spółka w ramach działalności socjalnej, prowadzonej na podstawie ustawy o ZFŚS, nabywała ze środków Funduszu towary i usługi dotyczące zakupu kolonii/obozów dla dzieci pracowników wczasów, biletów na imprezy kulturalno-oświatowe, karnetów na baseny, paczek „mikołajowych” itp. Towary i usługi były następnie przekazywane osobom uprawnionym do korzystania z ZFŚS za częściową odpłatnością lub nieodpłatnie, zgodnie z art. 8 ustawy o ZFŚS oraz postanowieniami przyjętych regulaminów. Od przekazanych towarów i usług skarżąca spółka naliczała podatek należny od kwoty „odpłatności” ponoszonej przez osoby uprawnione. W złożonej w dniu 12 lutego 2009 r. korekcie skarżąca spółka wystąpiła o rozliczenie mylnie naliczonego podatku VAT podnosząc, że jej postępowanie było następstwem braku precyzyjnych uregulowań w ustawie VAT z 2004 r. co do opodatkowania tego rodzaju świadczeń oraz niejednolitym stanowiskiem organów podatkowych w tej kwestii. Według skarżącej spółki czynności wykonywane w ramach ZFŚŚ nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT

Organ podatkowy nie uwzględnił wniosku podatniczki wywodząc, że przekazanie pracownikom towarów lub świadczenie usług za częściową odpłatnością stanowiło zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy VAT z 2004 r., czynność podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danej dostawy lub świadczenia usług, w części, która opłacana jest przez pracownika. Skoro podstawą opodatkowania według obowiązujących przepisów prawa jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, kwota ta obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się natomiast o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku częściowej odpłatności za towar i usługę, podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie kwota otrzymana od pracownika – odbiorcy usługi (towaru). Gdy świadczenie jest częściowo odpłatne, czynność ta podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, a podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na ogólnych zasadach, tj. w części w jakiej związany jest z czynnością opodatkowaną. Wobec powyższego zasadne było opodatkowanie podatkiem od towarów i usług świadczeń z funduszu socjalnego w sytuacji, gdy świadczenie z ZFŚS było częściowo odpłatne, ponieważ czynność ta podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, według stawek obowiązujących dla danej dostawy lub świadczonych usług.

Organ odwoławczy, analizując przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t. j. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm. – dalej powoływana jaka ustawa o ZFŚS) odróżnił usługi techniczne związane z administrowaniem środkami funduszu od działalności socjalnej do której zobowiązany jest pracodawca w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. To pracodawca (jako podatnik podatku od towarów i usług) w ramach działalności socjalnej, ze środków tego funduszu nabywa towary i usługi i to pracodawca dokonuje sprzedaży tych artykułów i usług (za częściową odpłatnością) uprawnionym do tego pracownikom. Zatem pracodawca (przy częściowej odpłatności) dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Dokonując czynności o których wyżej mowa w sposób częstotliwy spółka wypełnia warunek działania w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT z 2004 r.

WSA we Wrocławiu uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej uznając, że działalność wykonywana przez pracodawcę, polegająca na nabywaniu towarów i usług finansowanych ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT. W odniesieniu do takich towarów lub usług, nawet jeżeli korzystanie z nich przez pracowników odbywa się za częściową odpłatnością,  podatnik-pracodawca nie działa w charakterze podatnika, a wiec czynności tych nie można uznać za podlegające opodatkowaniu VAT.

Teza
Na podstawie uzasadnienia prezentowanego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
Administrowanie przez pracodawcę środkami funduszu socjalnego nie jest wykonywaniem samodzielnej działalności gospodarczej. W przypadku jednak, gdy pracodawca samodzielnie (własnym staraniem) świadczy konkretną usługę, która dla pracownika ma wymiar socjalno-bytowy, pracodawca występuje w podwójnej roli. W takim przypadku do charakteru administratora środków Funduszu dołącza też funkcja gospodarcza. Innymi słowy, w ramach jednej i tej samej transakcji pracodawca działał będzie zarówno jako zarządca ZFŚS, jak i w roli podmiotu prowadzącego swoją działalność gospodarczą.

Komentarz
Wyrok ten potwierdza kształtującą się od kilku już lat wyraźną linię orzeczniczą dotyczącą sposobu rozliczania podatku od towarów i usług w przypadku działalności socjalnej prowadzonej przez pracodawców. Linia ta jest też zaprzeczeniem poglądów organów podatkowych, które nadal uznają tego rodzaju czynności za podlegające opodatkowaniu.

Linia ta została zapoczątkowana przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 12 kwietnia 2007 r. (sygn. akt: I SA/Go 1250/06), dotyczącym wpływu na rozliczenie VAT pożyczek mieszkaniowych udzielnych ze środków ZFŚS. Jako podstawowy argument dla uzasadnienia tezy, iż pożyczki udzielane ze środków ZFŚS nie wpływają na rozliczenie VAT, WSA wskazał okoliczność, iż pracodawca administrując środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie może ich wydatkować niezgodnie z regulaminem zakładowej działalności socjalnej, którego postanowienia nie mogą być sprzeczne z zasadą przyznawania świadczeń według kryterium socjalnego, to jest uzależniających przyznanie ulgowych usług i świadczeń wyłącznie od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Skoro więc pracodawca nie może swobodnie dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku ZFŚS, nie można uznać, iż udzielając pożyczek z tych środków prowadzi samodzielną działalność gospodarczą. Samodzielność działalności gospodarczej polega bowiem na pełnej swobodzie w dysponowaniu środkami należącymi do podatnika, przy czym decyzję dotyczącą majątku lub jego składnika w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może podjąć jedynie zarząd spółki z o.o.

Teza ta została podtrzymana przez NSA w wyroku z dnia 2 września 2008 r. (sygn. akt: I FSK 1076/07), który stwierdził, iż podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji podmiot wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko można odnaleźć również w innych orzeczeniach, przykładowo w wyroku WSA we Wrocławiu z 18 czerwca 2009 r., I SA/Wr 1110/08 (orzeczenie nieprawomocne) oraz w wyroku WSA w Bydgoszczy z 13 stycznia 2010 r., I SA/Bd 929/09 (orzeczenie nieprawomocne).

W omawianym orzeczeniu istotna jest też teza, zgodnie z którą nie wszystkie czynności, które można zaliczyć do „działalności socjalnej”, będą pozostawały poza przedmiotem opodatkowania VAT. W sytuacji bowiem, gdy czynności wykonywane przez pracodawcę na rzecz pracowników wchodzą w zakres jego normalnej działalności gospodarczej, a więc prowadzonej na własny rachunek i w ramach zwykłego ryzyka gospodarczego, należy je traktować jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT na ogólnych zasadach.

Podkreślić należy, iż stanowisko sądów administracyjnych w tym zakresie nie jest jak na razie podzielane przez organy podatkowe. Trzeba jednak pamiętać, że stosowanie mechanizmu rozliczeń zgodnych z aktualnie prezentowanym stanowiskiem organów podatkowych bez posiadania odpowiedniej wiążącej interpretacji podatkowej jest również obarczone ryzykiem. Stanowisko to może bowiem ulec zmianie pod wpływem orzecznictwa sądowego.