Określenie podstawy opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości

Trzeba bowiem mieć na uwadze, iż w odmienny sposób określono reguły dotyczące ustalania podstawy opodatkowania gruntów, budynków oraz budowli. Stosownie bowiem do treści art. 4 ust. 1 UPiOL podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów – powierzchnia;
2) dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa;
3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 – wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Tym samym zasadą określoną w UPiOL jest, iż podstawę opodatkowania dla budowli stanowi ich wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego” wskazuje jednoznacznie, że chodzi tu o „wartość do dokonywania odpisów amortyzacyjnych” na potrzeby podatkowe, którą określają ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana: PDOF) oraz ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwana: PDOP). Podkreślić trzeba, że za podstawę opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości należy uważać wartość początkową budowli, stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego. Jednocześnie, stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 3 UpiOL w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawą opodatkowania jest ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.
Wartość początkowa środka trwałego a podstawa opodatkowania budowli
Warto zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 16g PDOP oraz  art. 22g PDOF za wartość początkową środków trwałych uważa się między innymi:

1) w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia,
2) w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia,
3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4) w razie nabycia w formie wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Cena nabycia wyznacza wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych na podstawie umowy:

1) sprzedaży;
2) zamiany;
3) zlecenia;
4) o dzieło;
5) komisu

i każdej innej, o ile nabycie własności nastąpiło w sposób odpłatny (lub częściowo odpłatny), tzn. nabycie danego składnika majątku rodzi zobowiązanie z tego tytułu u podatnika. Powyższe oznacza, że druga strona umowy ma prawo żądać od podatnika zapłaty ceny, wynagrodzenia, wydania innej rzeczy w zamian.
Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy (sprzedającemu), powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania w tym m.in. opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszona o VAT, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

[page_break]
Za kwotę należną zbywcy należy rozumieć faktyczną wartość, którą podatnik jest zobowiązany przekazać w zamian za nabycie danego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej niezależnie od sposobu i terminów płatności przez nabywcę.    Koszty związane z zakupem to koszty naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.
Za koszt wytworzenia uważa się wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środka trwałego, a mianowicie:

1) wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych:
a) rzeczowych składników majątku i
b) wykorzystanych usług obcych;
2) koszty wynagrodzeń za pracę i koszty pochodne;
3) inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych, w szczególności odsetki i prowizje naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się:

1) wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci;
2) kosztów ogólnych zarządu;
3) kosztów sprzedaży;
4) pozostałych kosztów operacyjnych;
5) kosztów operacji finansowych, w szczególności naliczonych po dniu przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania:
a) odsetek od pożyczek (kredytów) i
b) prowizji.

Natomiast wartość rynkowa, co do zasady, stanowi podstawę ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, np. w drodze spadku lub darowizny. Jeżeli jednak umowa przenosząca własność nieodpłatnie wskazuje wartość niższą od rynkowej, przy ustalaniu wartości początkowej otrzymanych składników majątku należy przyjąć tę niższą wartość umowną. W takim przypadku zarówno organ podatkowy, jak i podatnik nie mają prawa korekty (podwyższenia) tak ustalonej wartości początkowej.

Trzeba jednocześnie podkreślić, że błędne określenie wartości początkowej na potrzeby podatków dochodowych może mieć wpływ na określenie podstawy opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości. Znakomitym przykładem może być treść orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 6 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ol 441/09), zgodnie z którym: „Zakres zawartego w art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odesłania do przepisów o podatku dochodowym, odczytywany samodzielnie, nie nasuwałby wątpliwości, gdyby nie treść art. 4 ust. 7 tej ustawy. W odniesieniu do uzasadnienia zaskarżonej decyzji zauważyć należy, że stwierdzenie przez organ odwoławczy, iż przepis art. 7 ust. 4 jest niejasny, implikowało po stronie organu obowiązek pogłębionego uzasadnienia, dlaczego przychylił się do takiej, a nie innej interpretacji tego przepisu. Nie sposób podzielić poglądu strony skarżącej, iż organ uchybił powyższemu obowiązkowi. W ocenie Sądu, organ w sposób zupełny i szczegółowy omówił normy stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyniki wyprowadzonej w niniejszej sprawie wykładni prawa, czym uczynił zadość wymogom nałożonym regulacją art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.
Sąd odmówił racji argumentom strony skarżącej ze względu na fakt, że próba dekodyfikacji wyrażonej w art. 4 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych normy musi uwzględniać brzmienie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 oraz art. 4 ust. 5 ustawy. Wskazać w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy obowiązkiem podatnika w odniesieniu do środków trwałych podlegających amortyzacji było przyjęcie w deklaracji podatku od nieruchomości jako podstawy opodatkowania wartości, o której mowa w przepisach o podatku dochodowym, stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji. Tym samym prawodawca, określając podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, posłużył się konstrukcją odesłania do przepisów dotyczących innego podatku. Przy czym, jak wynika z literalnego brzmienia art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy, odesłanie to wskazuje, iż podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości nie jest, jak chciałaby strona skarżąca, wartość, jaką przyjął podatnik na potrzeby obliczania amortyzacji, lecz wartość określona zgodnie z odpowiednimi przepisami o podatkach dochodowych. Już samo to stwierdzenie stanowi determinantę oceny Sądu o prawidłowości przyjętego przez organy podatkowe stanowiska. W niniejszej sprawie, bezspornym jest bowiem, iż wartość ta w przypadku Spółki winna być ustalona na podstawie art. 16g ust. 10 PDOPrU, tj. w oparciu o obliczoną zgodnie z tym przepisem wartość początkową nabytych środków trwałych.”
[page_break]
Nieamortyzowane budowle a ustalenie podstawy opodatkowania
Natomiast w przypadku gdyby budowle nie podlegały amortyzacji, zgodnie z art. 4 ust. 5 UpiOL podstawą opodatkowania jest ich wartość rynkowa określona przez podatnika. Odróżnić od tej sytuacji należy sytuację, w której budowla była dotychczas amortyzowana, jednakże została już w całości zamortyzowana. Bowiem na mocy art. 4 ust. 1 pkt 3 UPiOL w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawę opodatkowania stanowi ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.
Jednocześnie w tym miejscu warto podkreślić, że dokonywane sukcesywnie na gruncie podatków dochodowych odpisy amortyzacyjne nie posiadają żadnego wpływu na określenie podstawy opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości. Przykładowo WSA w Gdańsku wskazał w wyroku z dnia 21 sierpnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 689/12), że „Podstawą opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości jest co do zasady jej wartość początkowa, figurująca w księgach podatkowych podatnika, stanowiąca podstawę naliczania amortyzacji dla celów podatkowych, bez uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych. Wartość ta jest szczegółowo określona w przepisie art. 22g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W kolejnych latach trwania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, wartość ta nie jest pomniejszana o dokonywane odpisy amortyzacyjne, czyli pozostaje taka sama, w momencie, gdy budowla została całkowicie zamortyzowana, a jej wartość w księgach podatkowych podatnika wynosi zero. (…) Nie można utożsamiać wartości początkowej środka trwałego z dokonanymi w danym roku podatkowym odpisami amortyzacyjnymi. Przepisy regulujące ustalanie wymiaru podatku od nieruchomości w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych nie uzależniają bowiem wysokości podstawy opodatkowania od wysokości dokonanych odpisów.”
Szczególne zasady ustalania podstawy opodatkowania
Z kolei w myśl art. 4 ust. 7 jeżeli podatnik nie określił wartości budowli lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33% od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Organ podatkowy powołuje biegłego spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm. ).
W sposób odrębny została uregulowana podstawa opodatkowania budowli oddanych w leasing. Na podstawie art. 4 ust. 4 UPiOL podstawę opodatkowania stanowi wartość początkowa budowli, zaktualizowana i niepomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne – czyli dokładnie taka sama wartość jak przyjmowana przy opodatkowaniu wszystkich budowli.
W art. 4 ust. 9 UpiOL określono sposób ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku budowli położonych na terenie kilku gmin. Przepis ten ma szczególne zastosowanie przy różnego rodzaju budowlach sieciowych. Stosownie do wskazanej normy prawnej wartość części budowli położonych w danej gminie, w przypadku budowli usytuowanych na obszarze dwóch lub więcej gmin, określa się proporcjonalnie do długości odcinka budowli położonego na terenie danej gminy.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *