Spółka A z branży developerskiej nabyła grunt, na którym wybudowała halę produkcyjną zgodnie z projektem przedstawionym przez spółkę B. Zgodnie z umową własność gruntu została przeniesiona na spółkę B tuż na początku realizacji umowy i nie ma już możliwości dokonania zwrotu tego gruntu oraz budowanej na nim hali produkcyjnej spółce A.
Zgodnie z MSR 11 spółka A powinna podzielić w/w umowę na dwa elementy (o ile jest w stanie w sposób wiarygodny przyporządkować każdemu z tych elementów odpowiednią część łącznego przychodu wynikającego z umowy):
- sprzedaż gruntu,
- świadczenie usługi budowlanej.
Wartość przychodów przypadająca na sprzedaż gruntów powinna być ujęta zgodnie z MSR 18 (§14-19) jako sprzedaż dóbr w momencie przekazania znaczącego ryzyka i pożytków, tj. w momencie przeniesienia własności gruntu.
Natomiast przychód odpowiadający usłudze budowlanej (warunek znaczącej ingerencji w projekt nieruchomości spełniony) powinien zostać ujęty zgodnie z MSR 11 (§22-35) na przestrzeni realizacji umowy w oparciu o stopień zaawansowania, który najczęściej ustalany jest jako udział kosztów, które można przyporządkować tej konkretnej budowie, poniesionych do dnia wyceny w ogólnej sumie kosztów wymagających poniesienia w celu jej realizacji. Aby tego dokonać niezbędne jest posiadanie wiarygodnego budżetu przychodów i kosztów. Inną metodą opartą na stopniu zaawansowania może być metoda obmiaru rzeczywistych prac.
Przykład 2
Wariant 1
Spółka C z branży developerskiej prowadzi budowę bloku mieszkalnego w oparciu o własne materiały budowlane zatrudniając podwykonawców.
Spółka D z tej samej branży wykonuje budowę domu mieszkalnego. Za nabycie i dostarczenie materiałów na potrzeby budowy prowadzonej przez spółkę D odpowiedzialny jest jednak klient.
Zarówno klienci spółki C, jaki i klient spółki D wybierają projekty odpowiednio mieszkań bądź domu spośród projektów przedstawionych przez spółki wykonujące budowy.
Zgodnie z KIMSF 15 umowy te nie podlegają pod wymogi MSR 11. Zastosowanie ma tu MSR 18, który traktuje jednak powyższe przypadki w różny sposób.
Budowa prowadzona przez spółkę C dotyczy sprzedaży dóbr (§14-19 MSR 18) – przychód powinien być ujęty w analogiczny sposób jak w przykładzie 1.
Budowa prowadzona przez spółkę D dotyczy świadczenia usług (§20-28 MSR 18) – przychód powinien być ujmowany metodą stopnia zaawansowania budowy.
Jak wynika z stosowanej praktyki jednostki dosyć często stosują metodę stopnia zaawansowania realizacji umowy. Metoda ta pozwala na stopniowe rozłożenie przychodów i kosztów w czasie realizacji umowy, dzięki czemu można wykazać w kolejnych latach realizacji umowy zbliżony wynik finansowy. Jednakże w dość częstym występującym w praktyce przypadku, gdy jednostka wykonuje budowę, np. mieszkań w oparciu o własne materiały, a klient nie ma możliwości dużej ingerencji w projekt budowy – przychody nie powinny być ujmowane zgodnie z w/w metodą, ponieważ przedmiotem umowy jest sprzedaż finalnego dobra jakim jest mieszkanie, co oznacza że przychód powinien być zarachowany dopiero w momencie przeniesienia własności, co jak wiadomo ma zwykle miejsce po zakończeniu budowy. Sytuacja taka powoduje, że w trakcie realizacji umowy jednostka wykazuje zerowy wynik finansowy, natomiast dopiero po zakończeniu umowy ujmowane są, zgodnie z zasadą współmierności, łączne przychody i koszty.
