We wniosku o wydanie interpretacji podatnik wskazał, że wypłaca swoim pracownikom dodatkowe wynagrodzenie roczne, tzw. trzynastą pensję. Wynagrodzenie to jest wypłacane najpóźniej do końca marca roku następnego za rok bieżący. W trakcie roku, za który przysługuje pracownikom dodatkowe wynagrodzenie, podatnik dokonuje comiesięcznego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części naliczanego pracownikom dodatkowego wynagrodzenia. Kwotę takiego comiesięcznego naliczenia na podstawie noty księgowej wystawionej na koniec miesiąca księguje się w koszty. Ze względów finansowych, wypłaty dodatkowego wynagrodzenia rocznego podatnik dokonuje w trzech ratach – w miesiącach: styczniu, lutym i marcu roku następnego za rok poprzedni (za rok 2011 w roku 2012). W tym stanie faktycznym zadano pytanie, czy można na podstawie noty księgowej wystawionej przez podatnika na koniec każdego miesiąca uznać naliczenie trzynastki za koszt uzyskania przychodu miesiąca, w którym wystawiono notę. W ocenie podatnika koszt poniesienia dodatkowego wynagrodzenia rocznego jest uznawany za koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami i potrącalny w dacie jego poniesienia, a za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Podstawą księgowania może być, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p.,1 inny dowód, którym u podatnika jest w tym przypadku nota księgowa. Podatnik uważa, że comiesięczne naliczenie trzynastki na podstawie noty księgowej można uznać za koszt uzyskania przychodu miesiąca, w którym wystawiono notę księgową.
Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć m.in. koszty pracownicze, przez które należy rozumieć przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz inne świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika. Wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Organ odwołał się do art. 2 ust.1 ustawy z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej2 (Dz. U. Nr 160 poz.1080 ze zm.), zgodnie z którym pracownik nabywa prawo do wynagrodzenia rocznego w pełnej wysokości po przepracowaniu u danego pracodawcy całego roku kalendarzowego. Tak więc, w przypadku pracowników podatnika dodatkowe wynagrodzenie roczne za 2011 rok stanie się należne dopiero z dniem 31 grudnia tego roku. Powyższe wnioskowanie doprowadziło Ministra Finansów do konkluzji, że wydatki na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia rocznego za 2011 rok mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe świadczenie stanie się należne, tj. w grudniu 2011 roku, choć jego wypłata będzie miała miejsce w I kwartale 2012 r. (w trzech ratach), pod warunkiem, że faktycznie świadczenie to zostanie wypłacone lub postawione do dyspozycji w tym terminie.
Teza
Rozstrzygnięcie podjęte przez Ministra Finansów pozwala na sformułowanie następującej tezy:
„Wydatki na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia rocznego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe świadczenie stanie się należne, tj. w grudniu w roku, za który wynagrodzenie to jest należne, niezależnie od tego, że jego wypłata może mieć miejsce w roku następnym. Warunkiem takiej kwalifikacji wydatków na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia rocznego jest faktyczne jego wypłacenie lub postawienie do dyspozycji pracowników w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.”
Komentarz
W prezentowanej interpretacji Minister Finansów, pomimo tego, że formalnie uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, wyraził pogląd, który można ocenić jako korzystny dla podatników. Organ potwierdził bowiem, że wypłacane pracownikom dodatkowe wynagrodzenia roczne można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy w momencie, w którym jest ono należne, a więc w ostatnim miesiącu roku za który wynagrodzenie to przysługuje.
Dodatkowe wynagrodzenie roczne z reguły wypłacane jest pracownikom na początku roku następnego po tym, do którego się odnosi. I tak przykładowo za 2011 rok wypłata następuje na początku roku 2012. Stanowisko Ministra Finansów pozwala na wcześniejsze zaliczenie wydatków na takie wynagrodzenie już w momencie, gdy jest ono należne, a nie dopiero z momentem faktycznej wypłaty, przy czym należy pamiętać, że warunkiem takiej kwalifikacji jest terminowe dokonanie wypłaty przez pracodawcę.
2) ustawa z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej (Dz. U. Nr 160 poz.1080 ze zm.)