Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że otrzymanie premii pieniężnej lub jej przyznanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usługi i nie podlega opodatkowaniu VAT, a fakt otrzymania premii pieniężnej może być udokumentowany notami księgowymi, ponieważ dostawa towaru nie może równocześnie stanowić świadczenia usługi.

Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe stwierdzając, że premie pieniężne podlegają opodatkowaniu VAT.

Po rozpoznaniu skargi na wydaną interpretację WSA w Gliwicach skargę tę uwzględnił. Stwierdził, że w przypadku, kiedy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą towaru, to mamy do czynienia z rabatem, o którym mowa w art. 29 ust. 4 u.p.t.u.¹, ponieważ premia ma wpływ na wartość tej dostawy, a w konsekwencji na cenę dostawy, co z kolei powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania (obrotu). Wypłacenie rabatu w związku z osiągnięciem przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości zakupów w ramach skonkretyzowanej dostawy nie stanowi w tym wypadku wynagrodzenia za świadczenie usługi, ponieważ doszłoby do podwójnego opodatkowania tych samych czynności. Z kolei, kiedy z istniejących pomiędzy stronami kontraktów jednostkowych kupna-sprzedaży nie wynika, że premia pieniężna zostanie wypłacona nabywcy w związku z realizacją konkretnej dostawy i kiedy następnie po zrealizowaniu kontraktów jednostkowych, w oderwaniu od tych jednostkowych transakcji i po zrealizowaniu pomiędzy stronami określonego pułapu obrotów dochodzi jednak do wypłacenia premii pieniężnej, to nie mamy do czynienia z rabatem, lecz ze świadczeniem pieniężnym niewpływającym na obniżenie obrotu. Jest to nieodpłatne świadczenie, nieekwiwalentne i niepodlegające opodatkowaniu w rozumieniu art. 8 ust. 2 u.p.t.u.

WSA podkreślił przy tym, że o tym, czy mamy do czynienia z rabatem czy też z premią pieniężną, decydują każdorazowo okoliczności związane z treścią kontraktu i sposobem jego realizacji.

Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej organu Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę. Podzielił jednocześnie stanowisko WSA w zakresie charakteru premii pieniężnych wskazując, iż mogą one pełnić zarówno rolę rabatu związanego z konkretnymi dostawami, jak i być elementem neutralnym z punktu widzenia VAT.

Teza
Z uzasadnienia omawianego wyroku wyprowadzić można następującą tezę:
„Gdy premia ma związek z konkretną dostawą towaru, to przybiera ona postać rabatu niebędącego wynagrodzeniem za usługę. W przeciwnym razie, gdy premia wiąże się jedynie z uzyskaniem określonego pułapu obrotów, jest ona świadczeniem pieniężnym neutralnym z punktu widzenia podatku od towarów i usług.”

Komentarz
Premie pieniężne są powszechnym instrumentem współpracy handlowej i najczęściej w praktyce przyjmują postać wynagrodzenia pieniężnego za uzyskanie określonego poziomu zakupów w danym okresie czasu (miesiąc, kwartał itp.). Mogą one także przybrać postać wynagrodzenia za przekroczenie określonej wielkości zakupów w ramach jednej dostawy.

Na łamach portalu Taxfin pisaliśmy już o rozbieżnościach w stanowiskach organów podatkowych w zakresie opodatkowania VAT wypłacanych premii pieniężnych. Wskazywaliśmy także na stosunkowo jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych w tej kwestii. Prezentowane orzeczenie podchodzi do zagadnienia premii pieniężnych z innej strony. Sąd akceptuje bowiem stanowisko, iż premie takie nie podlegają opodatkowaniu VAT. Ten pogląd jest natomiast podstawą do dokonania oceny, jaki jest w istocie charakter premii pieniężnych i w jaki sposób należy je traktować na gruncie VAT.

Analizowany wyrok NSA oparty jest na zasadzie rozsądnego podejścia do kwestii kwalifikacji prawno-podatkowej premii i do zajmowanych ostatnio stanowisk organów podatkowych, które najczęściej opierają się na założeniu, że wypłata wszelkich premii jest czynnością wpływającą na wysokość obrotu i powinna być dokumentowana fakturami korygującymi (niezależnie od tego, czy premia dotyczyła jednej dostawy czy też kilku dostaw w danym okresie czasu). NSA nie podziela tego poglądu dopuszczając traktowanie premii jako elementu neutralnego z punktu widzenia VAT, który nie wpływa na sposób rozliczeń w tym podatku. Co istotne, podstawą do oceny charakteru premii jest – w ocenie Sądu – treść umowy cywilnoprawnej wiążącej strony. Z tego też względu, oceniając prawidłowość rozliczeń podatnika, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności dokonać oceny treści tej umowy oraz sposobu jej realizacji.

W prezentowanego orzeczenia można wyprowadzić trzy zasadnicze wnioski:

• premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za usługę i nie podlegają opodatkowaniu VAT;
• na gruncie VAT premie pieniężne mogą stanowić rabat zmniejszający podstawę opodatkowania, mogą też być elementem nie wpływającym za zakres rozliczeń w tym podatku;
• o tym, czy premia pieniężna stanowi rabat czy też świadczenie neutralne z punktu widzenia VAT decydują przede wszystkim postanowienia umowy wiążącej strony danej transakcji. Organy podatkowe są uprawnione do dokonywania oceny postanowień tej umowy.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)