Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego podatnik wskazał, że wziął udział w przetargu na zakup trzech nieruchomości, w związku z czym wpłacił organizatorowi wadium. Po wygraniu przetargu, ze względów finansowych, podatnik nabył tylko jedną nieruchomość, a z pozostałych dwóch zrezygnował. W tym stanie rzeczy podatnik zapytał, czy wadium wpłacone na poczet nabycia dwóch, ostatecznie niezakupionych nieruchomości, może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu. W ocenie podatnika odpowiedź na postawione pytanie jest twierdząca.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Odwołał się do art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów nie uważa się strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy. Z tego powodu utrata przedpłaty (zaliczki, zadatku) jak i wadium nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

WSA w Krakowie i NSA podzieliły pogląd zaprezentowany przez Ministra Finansów. Wyjaśniono, że kwota wpłacona sprzedającemu na poczet ceny sprzedaży , zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, niezależnie od przyczyn, które to spowodowały. Nie jest zatem istotne to, z jakich przyczyn i z czyjej winy nastąpiło niewykonanie umowy. W tym zakresie ww. przepis nie przewiduje żadnych warunków dodatkowych od spełnienia, których uzależniono jego zastosowanie. Utrata wręczonej przedpłaty (zaliczki, zadatku) powoduje, że strata która powstała nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. NSA wyjaśnił ponadto, że wadium pełni funkcje analogiczne co zadatek, o którym jest mowa w art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p. Tak więc również i utrata wadium w związku z niewykonaniem umowy powoduje, że kwota tak utraconych środków nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Teza
Na podstawie uzasadnienia prezentowanego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„W przypadku nie dojścia do zawarcia umowy zatrzymane przez organizatora przetargu wadium (art. 702 § 3 w zw. z art. 703 § 3 in fine k.c.) nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p.”

Komentarz
Prezentowany wyrok powinien zainteresować przede wszystkim tych podatników, który w związku z prowadzoną działalnością uczestniczą lub będą uczestniczyć w przetargach. Z reguły warunkiem uczestnictwa w przetargu jest wpłacenie określonej kwoty wadium, która ma zabezpieczać interes zarówno organizatora przetargu, jak i jego uczestników. Czasami zdarza się, że na skutek różnego rodzaju okoliczności uczestnik nie jest w stanie wykonać swoich obowiązków wynikających z przetargu i zawrzeć stosownej umowy, w wyniku czego organizator przetargu zatrzymuje wpłacone wadium. Zgodnie ze stanowiskiem zajętym przez NSA w takiej sytuacji utracona kwota wadium nie może zostać zaliczona przez podatnika (uczestnika przetargu) do kosztów uzyskania przychodów.

Podstawą wyroku był art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy. Co prawda regulacja ta nie mówi wprost o wadium, lecz NSA utożsamił wadium z zadatkiem (wymienionym w ww. przepisie). Pełnią one bowiem podobne funkcje a sposób ich stosowania został podobnie uregulowany w przepisach kodeksu cywilnego. Tym samym ograniczenie zaliczalności wydatków do kosztów podatkowych określone w art. 16 ust. 1 pkt 56 – zgodnie z oceną NSA – można także odnieść do strat związanych z utraconymi na skutek niezawarcia umowy kwotami wpłaconych przez podatnika wadiów.

Prezentowany wyrok potwierdza stanowiska zajmowane w omawianej kwestii przez organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2010 roku nr IBPBI/2/423-774/10/JD). Oznacza to, że podatnicy powinni wyłączyć koszty utraconych wadiów z kosztów uzyskania przychodów. Odmienna kwalifikacja może bowiem doprowadzić do zakwestionowania takiego sposobu postępowania przez organy skarbowe.

1) Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)