Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego podatnik wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, korzystając ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych ze względu na poczynione inwestycje. Należności związane z działalnością strefową podatnik reguluje na podstawie faktur nie w dacie ich otrzymania, ale w odroczonym terminie płatności. W tym stanie faktycznym zadano pytanie, czy koszt inwestycji należy uznać za poniesiony w dacie faktycznego wydatku na zapłacenie faktur, czy też w dacie jego udokumentowania fakturą i zarachowania w księgach podatnika. W ocenie podatnika „kosztami poniesionymi” są koszty zarachowane w księgach rachunkowych.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że poniesienie wydatków oznacza faktyczne wydatkowanie środków, a nie samo zadeklarowanie czy zobowiązanie do wydatkowania ich w przyszłości. Dlatego też dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia.

WSA w Rzeszowie uchylił zaskarżoną interpretację, a rozstrzygnięcie takie znalazło następnie akceptację NSA. Sąd odwołał się do art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się zasadniczo dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Skoro zatem, zgodnie z cytowanym przepisem u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach, nie ma uzasadnionego normatywnie powodu, by inaczej kwalifikować poniesienie wydatku w specjalnej strefie ekonomicznej jako koszt inwestycji.

Teza
Na podstawie uzasadnienia prezentowanego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Wydatki poniesione przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uważa się za poniesione w dacie ich zarachowania w księgach podatkowych podatnika, a nie w dacie ich faktycznego poniesienia.”

Komentarz
W art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. ustawodawca zwolnił z podatku dochodowego od osób prawnych dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia. Szczegółowy tryb korzystania z tego zwolnienia został uregulowany w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 roku w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych.² Z § 5 ust. 1 tego rozporządzenia wynika, że zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł on wydatki inwestycyjne na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wydatkami tymi są natomiast koszty inwestycji poniesione na terenie strefy w okresie obowiązywania zezwolenia, w szczególności na nabycie gruntów, środków trwałych itp. (§ 6 ust. 1 rozporządzenia).

Z powyższych przepisów można wyprowadzić wniosek, że zwolnienie z podatku dochodowego podatnik może stosować od momentu poniesienia kosztów na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Z prezentowanego wyroku NSA wynika natomiast, iż momentem tym jest dzień, w którym podatnik zarachował takie koszty w księgach rachunkowych, a nie dzień faktycznego wydatkowania przez niego środków pieniężnych. Stanowisko to jest o tyle istotne, iż dość często koszty inwestycyjne ponoszone są na podstawie faktur z odroczonym terminem płatności. Najpierw koszty takie są ujmowane w księgach rachunkowych, a dopiero później, w terminie ich płatności, są regulowane. Pogląd NSA umożliwia zatem podatnikom w takiej sytuacji rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia już w momencie zarachowania wydatków w księgach.

Omawiany wyrok jest istotny również z tego względu, iż odchodzi on od wykładni przepisów u.p.d.o.p. prezentowanej przez niektóre wojewódzkie sądy administracyjne. Należy bowiem wskazać, iż niekorzystne dla podatników stanowisko w przedmiotowej kwestii zajął m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 29 czerwca 2010 roku, sygn. akt I SA/Łd 356/10, w którym uznał, że „dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. konieczne jest faktycznie poniesienie przez podatnika wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.” Również zatem z tego względu prezentowany wyrok, jako pociągający za sobą niewątpliwie korzystne skutki dla podatników, należy ocenić pozytywnie.

1) Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)
2) Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.