We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że w zakresie współpracy z kontrahentami zagranicznymi wystawia i otrzymuje faktury, w których należności i zobowiązania określone są w walucie obcej, a do operacji walutowych podatnik wykorzystuje bankowy, bieżący rachunek walutowy. Podatnik zapytał, czy w przypadku otrzymywania lub regulowania płatności w walucie obcej z wykorzystaniem posiadanego rachunku walutowego należy stosować art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. i do przeliczenia na złote kwoty otrzymanej wpłaty w walucie obcej lub kwoty wypłaconej w walucie obcej stosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania albo dokonania zapłaty. W ocenie podatnika odpowiedź na to pytanie jest twierdząca.
Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że przy obliczaniu różnic kursowych na podstawie art. 15a u.p.d.o.p., faktycznie zastosowany kursem waluty nie jest kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych. W podanym przez podatnika stanie faktycznym rozliczenie różnic kursowych powinno więc nastąpić z uwzględnieniem faktycznie zastosowanego kursu bankowego w banku, w którym podatnik posiada rachunek. Średni kurs NBP może być natomiast stosowany wówczas, gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu, np. przy korzystaniu z rachunków walutowych w bankach zagranicznych.
WSA w Gliwicach oddalił skargę podatnika na ww. interpretację indywidualną uznając, że faktyczny kurs waluty stosowany przez podatnika do wyceny walut obcych jest to kurs ogłaszany przez bank, w którym podatnik posiada swój rachunek.
Odmiennego zdania był NSA. Wyjaśnił, że „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. to taki kurs, który został faktycznie, rzeczywiście zastosowany. Taka sytuacja ma miejsce wówczas, gdy na podstawie określonego kursu doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można natomiast odnieść do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania, tj. gdy dana operacja finansowa jest od samego początku dokonywane w jednej i tej samej walucie (np. poprzez rachunek walutowy).
Teza
W prezentowanym wyroku NSA sformułował następującą tezę:
„Użyte w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. określenie „faktycznie zastosowany kurs waluty” oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę.”
Komentarz
Interpretacja użytego w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. sformułowania „faktycznie zastosowany kurs waluty” nie była dotychczas jednolita. Część sądów uznawała bowiem, podobnie zresztą jak organy podatkowe, że pod pojęciem tym należy rozumieć kurs waluty ogłaszany przez bank, w którym podatnik posiada swój rachunek. Pogląd ten był odnoszony także do sytuacji, gdy w ramach konkretnej transakcji w ogóle nie dochodziło do faktycznego zastosowania tego kursu, gdyż płatność była przez podatnika dokonywana z wykorzystaniem rachunku walutowego (tak np. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 9 listopada 2010 roku, sygn. akt I SA/Po 556/10; WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 17 lipca 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 340/09; WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 17 lipca 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 338/09).
W orzecznictwie pojawiało się jednakże i odmienne stanowisko, zgodnie z którym faktycznie zastosowanym kursem waluty jest kurs, który rzeczywiście został użyty, którym się posłużono wykorzystując go w danej operacji finansowej. W tym zakresie można wskazać na wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2009 roku, sygn. akt III SA/Wa 1190/09 oraz wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2010 roku, sygn. akt I SA/Go 541/10.
W prezentowanym wyroku NSA podzielił drugi z ww. poglądów uznając, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę. Jeżeli zatem w ramach danej operacji finansowej nie występuje rzeczywiste przewalutowanie środków finansowych (płatność realizowana jest przez rachunek walutowy), do obliczenia różnic kursowych winien znaleźć zastosowanie średni kurs NBP, o którym mowa w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p.
Jeżeli wykładnia przepisów u.p.d.o.p. zaprezentowana w omawianym wyroku zostanie zaakceptowana przez inne składy orzekające NSA oznaczać to będzie dla podatników możliwość stosowania do obliczania różnic kursowych średniego kursu NBP w odniesieniu do wszystkich transakcji dokonywanych za pośrednictwem rachunków walutowych. Należy jednocześnie pamiętać, że jeżeli faktyczna płatność nastąpi w złotówkach, które dopiero zostaną przeliczone na właściwą walutę przez bank podatnika, to w takiej sytuacji obliczenie różnic kursowych powinno nastąpić z wykorzystaniem kursu zastosowanego przez bank przy przewalutowaniu środków.
