Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa sprzedaje oleje, płyny, chemię oraz akcesoria samochodowe. Klientom podatnika wręczane są drobne upominki oznaczane znakami i nazwami marek sprzedawanych przez niego produktów, przy czym podatnik prowadzi ewidencję osób i firm otrzymujących wymienione artykuły. Podatnik zapytał, czy wręczanie wspomnianych upominków stanowi koszt uzyskania przychodów jako wydatek związany z reklamą. W jego ocenie odpowiedź na to pytanie jest twierdząca.

Organy podatkowe wyraziły jednakże odmienny pogląd uznając, iż wydatki na nabycie upominków są wydatkami na cele reprezentacyjne i zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.¹ nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Działania podatnika nie stanowią reklamy, gdyż nie przyczyniają się do rozpowszechniania informacji o firmie podatnika. Wręczanie upominków ma natomiast na celu wywołanie u klienta pozytywnych skojarzeń z zakupami dokonanymi u podatnika i budowaniu jego wizerunku.

Rozpoznający sprawę WSA w Poznaniu przyznał rację organom podatkowym. Stanowisko takie podzielił następnie NSA, który na wstępie przytoczył dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie interpretacji pojęć „reklamy” oraz „reprezentacji”. Zdaniem NSA reklama wiąże się z zamiarem utrwalenia w świadomości kontrahenta reklamowanej firmy lub jej produktu, natomiast reprezentacja polega na działaniach zmierzających do podniesienia prestiżu firmy u jej kontrahentów. Innymi słowy to co promuje logo danej firmy jest reklamą, natomiast to co przy wykorzystaniu logo innych firm ma służyć dobremu wizerunkowi własnej firmy należy do sfery reprezentacji. W rozpoznawanej sprawie podatnik wręczał klientom upominki nie zawierające oznaczeń (logo) podatnika, ale oznaczenia sprzedawanych przez niego produktów innych firm. Prawidłowo więc zarówno organy jak i sąd pierwszej instancji uznały, że są to działania reprezentacyjne, których kosztów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Wręczanie przez podatnika swoim klientom upominków zawierających logo sprzedawanych przez niego produktów innych firm stanowi działania reprezentacyjne, w związku z czym koszty nabycia wręczanych upominków nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.”

Komentarz
W prezentowanym wyroku NSA rozróżnił w jakich sytuacjach przekazanie klientowi upominku będzie traktowane jako działanie o charakterze reklamowym (a więc którego koszty wliczane są do kosztów uzyskania przychodów), a w jakich działanie takie należy uznać za reprezentację (co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia związanych z nim wydatków do kosztów).

Zgodnie z dotychczasową linią orzeczniczą (obszernie przytoczoną w uzasadnieniu omawianego wyroku) kryterium rozróżniającym jest cel, który dane działanie podatnika ma osiągnąć. W przypadku reklamy celem tym jest utrwalenie w świadomości kontrahentów firmy oraz produktów podatnika, natomiast celem reprezentacji jest stworzenie pozytywnego wizerunku firmy, zwiększenie jej prestiżu.

Podkreślić należy, iż bardzo często rozróżnienie, czy dana aktywność stanowi reprezentację czy też reklamę (biorąc pod uwagę jej cel) nastręcza wiele trudności. Niejednokrotnie jedno działanie może bowiem spełniać zarówno cele właściwe reklamie jak i reprezentacji. W konsekwencji nie ma możliwości dokonania w tym zakresie uogólnień i stworzenia uniwersalnego sposobu ustalania charakteru podejmowanych przez podatnika czynności. W celu oceny, czy dany rodzaj działalności może zostać uznany za reklamę, reprezentację czy innego rodzaju działalność konieczna jest więc analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

W rozpatrywanej sprawie zastosowanym przez NSA kryterium rozróżniającym był brak umieszczenia na przekazywanych upominkach logo podatnika. To skłoniło Sąd do trafnego skądinąd wniosku, iż przekazywanie takich upominków nie może zostać uznane za działalność reklamową, a stanowi reprezentację. Nie można bowiem przyjąć, iż przekazywanie upominków, które w żaden sposób nie są związane z przedsiębiorstwem podatnika promuje jego firmę oraz oferowane przez niego produkty. Zdecydowanie natomiast takie działanie zwiększa prestiż podatnika jako podmiotu uczestniczącego w obrocie gospodarczym i dbającego o satysfakcję klientów.

Należy podkreślić, iż podobne stanowisko prezentowane jest również przez organy podatkowe. Przykładowo wskazać można tu na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. nr IPPB5/423-857/09-2/AM. Uwzględniając powyższe podatnicy powinni każdorazowo z dużą ostrożnością dokonywać przyporządkowania danych wydatków do kategorii wydatków na reklamę i reprezentację. Nieprawidłowe działanie w tym zakresie może bowiem spowodować niekorzystną dla nich reakcję organów podatkowych.