Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że przedmiotem jego działalności jest odsprzedaż samochodów osobowych. Pojazdy zakupione przez podatnika są traktowane jako towar handlowy i służą dalszej odsprzedaży. Podatnik odlicza 100% VAT naliczonego przy nabyciu pojazdów. Niektóre z pojazdów używane są w celach demonstracyjnych. W każdym jednak przypadku dalej traktowane są jako towar handlowy. Podatnik nie wyklucza, że podejmie decyzję o przekwalifikowaniu niektórych pojazdów na dedykowane dla potrzeb prowadzonej działalności co implikuje również zmianę statusu z towaru handlowego na środek trwały. W związku z powyższym podatnik zapytał, czy w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym powinien skorygować odliczony VAT od nabytych pojazdów (tj. skorygować odliczony podatek do wysokości 60% kwoty podatku należnego wynikającego z nabycia, ale nie więcej niż 6000 zł), dopiero w miesiącu zmiany statusu pojazdu (tj. w miesiącu wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych). W ocenie podatnika korekta podatku naliczonego powinna nastąpić dopiero w miesiącu zmiany statusu pojazdu.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że możliwość odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu samochodowego nie może mieć zastosowania do sytuacji, gdy nabywane samochody i pojazdy są wykorzystywane przede wszystkim do celów innych niż odprzedaż. Jeżeli konkretne pojazdy zostały nabyte do wykorzystania ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej np. w charakterze samochodów demonstracyjnych, to z tytułu ich nabycia podatnikowi nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku. Odprzedaż tych samochodów nie jest bowiem ich podstawowym przeznaczeniem. Ich ewentualna późniejsza sprzedaż jest kwestią wtórną i nie ma wpływu na zmianę wysokości odliczenia podatku przy ich nabyciu. W ocenie organu w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych do celów demonstracyjnych podatnikowi nie przysługuje więc prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie.

WSA w Poznaniu oraz NSA zakwestionowały stanowisko prezentowane przez organ. NSA wyjaśnił, że nie ma podstaw do ograniczenia prawa do odliczenia w stosunku do pojazdów, które czasowo są przeznaczone do celów demonstracyjnych, np. jazd próbnych, zaprezentowania nabywcy. Samochody te przecież nadal będą służyły podatnikowi do podstawowej jego działalności jaką jest odsprzedaż samochodów. Tylko wzgląd na konieczne działania marketingowe, typowe w handlu nie zostają od razu sprzedane, lecz przez krótki okres czasu służą do celów demonstracyjnych. Oczywistym jest, że ewentualny nabywca samochodów chce pojazd zobaczyć, obejrzeć, przejechać się nim. Jedynie wymogi prawa o ruchu drogowym sprawiają, że taki pojazd należy zarejestrować i ubezpieczyć. To jednak nie zmienia tego, że podatnik nabywa ten pojazd celem odsprzedaży a w chwili obecnej wykorzystuje go celem zwiększenia sprzedaży pojazdów.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„W stosunku do pojazdów demonstracyjnych zastosowanie będzie miał przepis art. 86 ust. 4 pkt 7 a) u.p.t.u.¹ w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. oraz jego odpowiednik obowiązujący w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. to jest art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy nowelizującej², zaś w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86a ust. 3 u.p.t.u. Tym samym podatnikowi przysługuje w razie zakupu tych samochodów prawo do odliczenia w całości na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. bez ograniczeń wynikających z art. 86 ust. 3 u.p.t.u. (w stanie prawnym do 31 grudnia 2010 r.), art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.) oraz art. 86a ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.).”

Komentarz
Omawiany wyrok potwierdza dominująca linię orzeczniczą sądów administracyjnych, zgodnie z którą podatnicy, którzy prowadzą działalność w zakresie odsprzedaży samochodów, są uprawnieni do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy zakupie pojazdów, także wówczas, gdy niektóre z tych pojazdów wykorzystują czasowo jako pojazdy demonstracyjne. Prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wynika w tej sytuacji w obecnym stanie prawnym z art. 3 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy nowelizującej, a od 1 stycznia 2014 roku wynikać będzie z art. 86a ust. 1  w zw. z ust. 3 u.p.t.u.

Powyższe stanowisko, potwierdzające pełne prawo do odliczenia, zostało zaprezentowane m.in. w wyroku NSA z dnia 29 października 2010 roku, sygn. akt I FSK 1875/09 czy też WSA w Warszawie z dnia 22 października 2012 roku, sygn. akt III SA/Wa 115/12.

Stanowisko zajęte przez NSA w omawianym wyroku jest tym bardziej istotne, iż w dalszym ciągu organy podatkowe przyjmują, że przy nabyciu samochodów demonstracyjnych prawo do odliczenia przysługuje jedynie w ograniczonej wysokości (60% kwoty podatku naliczonego nie więcej niż 6.000 złotych). Przykładem może być tu m.in. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2012 roku, nr ITPP2/443-1214a/12/AW, gdzie zaprezentowano taki właśnie pogląd. W tym kontekście konsekwentne kwestionowanie tego stanowiska przez sądy administracyjne może ostatecznie przyczynić się do zmiany podejścia organów skarbowych i potwierdzenia prawa podatników do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów demonstracyjnych.

1) ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
2) ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652)