Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że w związku z nabyciem surowców w celu ich wykorzystania do czynności opodatkowanych dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie nabytych surowców. W wyniku okresowej weryfikacji zgodności magazynowego stanu towarów handlowych ze stanem księgowym, został ujawniony zawiniony niedobór towarów. Spowodowało to ujęcie niedoboru w księgach jako koszt niestanowiący kosztu uzyskania przychodu. W tej sytuacji podatnik dokonał korekty deklaracji VAT-7 w części podatku, który został zawarty w cenach surowców użytych do wyprodukowania towarów, których niedobór uznano za zawiniony. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w opisanej sytuacji podatnik prawidłowo dokonał korekty, czy też pomimo stwierdzenia niedoboru przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabytych surowców? W ocenie podatnika, prawo do odliczenia przysługiwało również w sytuacji niedoboru zawinionego.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Powołał się na wyrok ETS w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, z którego wnioskując a contrario wywiódł, że w przypadku, gdy z przyczyn od podatnika zależnych, w tym przypadku w wyniku niedoborów zawinionych, nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego zostaje utracone. W takiej sytuacji odliczona kwota podatku z tytułu nabycia towarów, które ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej winna być skorygowana.

WSA w Łodzi niezgadzając się ze stanowiskiem Ministra Finansów uchylił zaskarżoną interpretację. Innego zdania był jednak NSA. Sąd zauważył, że z brzmienia przepisów u.p.t.u.¹ wynika, że podatnik nie ma możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W sytuacji zatem, gdy z przyczyn od podatnika zależnych, nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego zostaje utracone.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„W sytuacji zatem, gdy z przyczyn od podatnika zależnych, nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego zostaje utracone.”

Komentarz
Generalną zasadą podatku od towarów i usług jest możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jeżeli są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W niektórych przypadkach może się jednak okazać, że towary nabyte pierwotnie w celu wykorzystania w działalności podatnika, z różnych przyczyn nie są lub nie mogą zostać wykorzystane w ten właśnie sposób. Powstaje zatem pytanie, czy wówczas odliczony już podatek naliczony powinien zostać skorygowany, czy też podatnik nie ma takiego obowiązku.

NSA, który w swoich rozważaniach odwołał się do orzecznictwa ETS oraz wynikających z niego wniosków, opowiedział się za pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia, jeżeli brak możliwości wykorzystania nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych spowodowany jest przez okoliczności zależne od podatnika – przez niego zawinione.

Należy przy tym pamiętać, że stanowisko Sądu odnosi się do sytuacji niewykorzystania towarów do wykonania czynności opodatkowanych z przyczyn leżących po stronie podatnika. Uzasadnienie wyroku wskazuje natomiast, że inaczej należy traktować przypadek, w którym przyczyny te są od podatnika niezależne. W tej drugiej sytuacji podatnik zachowuje bowiem prawo do odliczenia.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)