Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że jest jednostką samorządu zawodowego, przynależność do którego jest obowiązkowa. Do samorządu należy m.in. doskonalenie zawodowe członków. Realizując ten obowiązek podatnik będzie więc prowadził organizację szkoleń zawodowych dla swoich członków. Szkolenia te mogą być odpłatne lub nieodpłatne. W tym stanie faktycznym podatnik zapytał, czy usługi szkoleniowe (kształcenia zawodowego) świadczone przez niego odpłatnie na rzecz członków związane z ich doskonaleniem zawodowym są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) u.p.t.u.¹ W ocenie podatnika świadczone przez niego usługi są zwolnione z podatku.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że usługi szkolenia świadczone przez podatnika nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) u.p.t.u., Jakkolwiek są one usługami kształcenia zawodowego, jednak ani formy, ani zasady ich prowadzenia nie wynikają z odrębnych przepisów, a jedynie z aktów prawa wewnętrznego samorządu podatnika. Ponadto, skoro podatnik nie uzyskał akredytacji dla świadczonych usług oraz nie są one finansowane ze środków publicznych, gdyż opłaty za udział w szkoleniu ponoszą sami uczestnicy, nie są również objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) i c) u.p.t.u.

WSA w Białymstoku oraz NSA nie podzieliły jednak argumentacji zaprezentowanej przez organ. NSA wyjaśnił, że dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) u.p.t.u. zwalniającego usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, które prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane, nie można nie zauważyć, że wspomniany warunek nie wynika ani z treści art. 132 ust. 1 lit. i) ani z treści art. 133 Dyrektywy 112. Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania jest pojęciem bardzo szerokim, lecz stanowi tę kategorię nauczania, która niewątpliwie ma związek z zawodem lub branżą usługobiorcy. Uzależnianie, zatem prawa do zwolnienia ww. usługi od jakiejkolwiek formy czy zasad jej prowadzenia określonej w odrębnych przepisach nie ma oparcia w Dyrektywie 112. Wprowadzony przez ustawodawcę krajowego warunek odnosi się wyraźnie do przedmiotu zwolnienia a nie podmiotu. Zatem obowiązkiem sądu administracyjnego jest – w świetle zasady pierwszeństwa i efektywności prawa unijnego – odmowa stosowania przepisu krajowego sprzecznego z przepisem dyrektywy.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Uzależnienie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) u.p.t.u. zwolnienia z VAT usług kształcenia zawodowego od ich świadczenia w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach nie znajduje podstawy w przepisach prawa unijnego.”

Komentarz
W prezentowanym wyroku NSA po razie pierwszy sformułowano pogląd, iż usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego powinny podlegać zwolnieniu z VAT niezależnie od tego, czy świadczone są one w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. W ocenie NSA ten ostatni warunek nie wynika bowiem z przepisów unijnych regulujących opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej.

W konsekwencji, na podstawie omawianego orzeczenia, można pokusić się o stwierdzenie, że dla zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) u.p.t.u. wystarczające jest, aby świadczone przez podatnika usługi były usługami kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. Istotny jest zatem sam charakter usług, a nie podstawa prawna ich świadczenia.

Niewątpliwie prezentowany wyrok NSA, przy założeniu, że wyrażone w nim stanowisko zostanie zaakceptowane w dalszym orzecznictwie sądowym, istotnie wpłynie na zakres obciążeń podatkowych podmiotów świadczących usługi kształcenia zawodowego. Będą oni bowiem uprawnieni do zastosowania zwolnienia z VAT nawet wówczas, gdy podstawą świadczonych przez nich usług nie będą odrębne przepisy prawa.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)