Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że zawarł umowę sprzedaży warunkowej nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako grunt rolny. Dla nieruchomości tej nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, nie ma określonych warunków zabudowy, natomiast w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy przedmiotowa nieruchomość stanowi tereny rozwojowe, mieszkaniowo – usługowe. Zdaniem podatnika sprzedaż tej nieruchomości nie jest opodatkowana VAT i korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Nie ma znaczenia, że w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nieruchomość jest położona na terenach budownictwa mieszkaniowo-usługowego. Studium bowiem nie jest przepisem prawa miejscowego i może być w dowolnym momencie zmienione przez Radę Gminy. W ocenie podatnika w razie braku aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego wiążące są zapisy w ewidencji gruntów i budynków.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją. O ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy.

WSA w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku skargi kasacyjnej organu sprawą zajął się NSA w powiększonym składzie siedmiu sędziów. W pierwszej kolejności wskazał, że do przepisów u.p.t.u. nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, tj. nie zdefiniowano pojęcia „terenu budowlanego”. W tym zakresie NSA zasygnalizował konieczność podjęcia odpowiednich działań legislacyjnych. Dalej Sąd odwołał się do przepisów ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne („p.g.i.k.”)², z których wyprowadził wniosek, że podstawą wymiaru każdego podatku, w tym także podatku od towarów i usług, wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Mocy takiej nie mają natomiast informacje zawarte w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, którym ustawodawca nie przyznał charakteru wiążącego prawa miejscowego. W konsekwencji NSA uznał, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu decydujące znaczenia z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego będą miały zapisy ewidencji gruntów i budynków a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 p.g.i.k. w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.”

Komentarz
W prezentowanym wyroku NSA w składzie powiększonym wyjaśnił, w jaki sposób powinno się ustalać przeznaczenie danego terenu pod kątem ustalenia, czy jego dostawa podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. I tak, w pierwszej kolejności należy uwzględnić postanowienia zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Jeżeli dla sprzedawanej nieruchomości planu takiego nie ma, w dalszej kolejności decydujące są postanowienia zawarte w wydanej dla tej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jeżeli i takiej decyzji nie wydano, przeznaczenie terenu należy ustalić na podstawie zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

W tym ostatnim fragmencie, odnoszącym się do znaczenia zapisów w ewidencji gruntów i budynków, przejawia się istotność omawianego wyroku NSA. W dotychczasowym orzecznictwie sądowym w powyższym zakresie prezentowane były bowiem dwa przeciwstawne sobie poglądy. W części orzeczeń sądy wskazywały, że w braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o przeznaczeniu danej nieruchomości pod kątem zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. decydują ustalenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, jako wiążące dla organów gminy przy uchwalaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu (tak np. WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 14 kwietnia 2010 roku, sygn. akt I SA/Bd 181/10). To stanowisko było zbieżne z poglądami prezentowanymi przez organy podatkowe (tak np. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2010 roku nr IBPP1/443-183/10/AL). Odmienny pogląd znaleźć można m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 lipca 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 899/07, w którym Sąd uznał, że w powyższej sytuacji decydujące znaczenie mają zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie ustalenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

NSA podzielił drugie ze wskazanych stanowisk. Jednocześnie, z uwagi na rozstrzygnięcie sprawy przez NSA w powiększonym składzie siedmiu sędziów, sformułowane przez Sąd tezy można z dużym prawdopodobieństwem uznać za ostatecznie przesądzające to, w jaki sposób powinno się klasyfikować tereny pod kątem skorzystania ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. I tak, jeżeli dla danego terenu nie sporządzono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczenie tego terenu należy określić na podstawie aktualnego sposobu jego wykorzystywania uwidocznionego w ewidencji gruntów i budynków.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
2) Ustawa z dnia 17 maja 1989 roku prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 roku Nr 240, poz. 2027 ze zm.)