Organy podatkowe określiły podatnikowi wysokość straty za 2001 rok w kwocie niższej niż deklarowana przez podatnika.
Orzekający w pierwszej instancji WSA w Białymstoku uchylił ww. decyzje. Sąd uznał, że zostały one wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego W ocenie WSA do straty w podatku dochodowym należy stosować art. 70 Ordynacji podatkowej dotyczący przedawnienia. Instytucja ta powinna odnosić się bowiem do wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, które wynikają z tego samego obowiązku podatkowego, co potencjalne zobowiązanie podatkowe.
NSA uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji. Wskazał, że art. 70 Ordynacji podatkowej reguluje wyłącznie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, przez które należy rozumieć wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Na gruncie podatku dochodowego w razie uzyskania przez podatnika straty zobowiązanie podatkowe nie powstanie, skoro strata jest przeciwieństwem dochodu, a opodatkowaniu podlega dochód. NSA zauważył, iż strata poniesiona przez podatnika w danym roku podatkowym nie jest elementem konstrukcyjnym zobowiązania podatkowego za dany rok, bowiem zobowiązanie takie powstaje tylko w razie wystąpienia dochodu. Z uwagi jednak na to, że strata może wpływać na wysokość podatku w następnych pięciu latach podatkowych przez to, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia w tym okresie dochodu o wysokość straty, w art. 24 ust. 1 Ordynacji podatkowej przewidziano uprawnienie organu podatkowego do określenia w drodze decyzji wysokości straty poniesionej przez podatnika, jeżeli wysokość straty różni się od wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji, a poniesienie straty, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, uprawniało do skorzystania z ulg podatkowych. Ani w Ordynacji podatkowej, ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidziano wprost ograniczenia czasowego dla wydania decyzji tego rodzaju. Z powyższego NSA wywiódł, że dopóki nie nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego i tym samym możliwość określenia jego wysokości, dopóty organ podatkowy ma obowiązek wyjaśniać i ustalać wszystkie elementy konstrukcyjne zobowiązania, w tym wysokość straty obniżającej dochód do opodatkowania.
Teza
Z uzasadnienia omawianego wyroku wyprowadzić można następującą tezę:
„Strata w podatku dochodowym nie ulega przedawnieniu. Organy podatkowe mogą korygować wykazaną przez podatnika wysokość straty do momentu, kiedy nie przedawni się zobowiązanie za rok podatkowy, w którym strata ta została rozliczona.”
Komentarz
W prezentowanym wyroku NSA podtrzymał dominującą linię orzeczniczą, zgodnie z którą zadeklarowana przez podatnika wysokość straty w roku podatkowym nie ulega przedawnieniu. Jednocześnie Sądy przyjmują, iż prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty nie jest nieograniczone w czasie. Decyzja określająca stratę może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. Podobne poglądy prezentowane były wcześniej m.in. w wyroku NSA z dnia 26 kwietnia 2005 roku, sygn. akt FSK 2138/05; w wyroku NSA z dnia 13 maja 2010 roku, sygn. akt II FSK 402/09 czy też w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2008 roku sygn. akt I SA/Gd 901/07.
Stanowisko prezentowane w ww. wyrokach oznacza, iż wykazana przez podatnika strata może być w praktyce korygowana przez organy podatkowe nawet po jedenastu latach od jej powstania. Przykładowo, jeżeli tak jak w omawianej sprawie stratę podatnik wykazał w roku 2001 i wykorzystywał ją następnie do potrącenia z dochodu przez kolejne pięć lat (a więc do 2006 roku), to prawo organów podatkowych do określenia straty w innej wysokości ustanie dopiero z końcem 2012 roku.
Skutki powyższej linii orzeczniczej są dla podatników niezwykle istotne. Już bowiem możliwość weryfikowania przez organy wysokości zobowiązania podatkowego przez okres 5 lat wiąże się z dość dużym ryzykiem podatkowym. Jeszcze większe ryzyko istnieje natomiast w przypadku straty, której nieprawidłowe wykazanie może wpłynąć na sytuację gospodarczą podatnika nawet po 11 latach. W kontekście omawianego orzeczenia wyraźnie widać więc jak istotne jest należyte dokonywanie rozliczeń podatkowych. Nieprawidłowości w tym zakresie mogą bowiem długo później spowodować szereg komplikacji w działalności podatników wiążąc się dla nich z dodatkowymi obciążeniami finansowymi.
