Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że planuje dokonanie sprzedaży nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości. Zapytał, czy w świetle przepisów u.p.t.u.¹ dokonanie sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W ocenie podatnika zbycie nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.t.u. to oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste traktowane jest jako podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów. Rozliczenie VAT w związku z tą czynnością powoduje, że późniejsza sprzedaż nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego nie podlega już opodatkowaniu.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że sprzedaż prawa własności gruntów objętych prawem użytkowania wieczystego, stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u. należy traktować jako dostawę towarów, gdyż grunty, zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u., są towarami w rozumieniu przepisów tej ustawy.

WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. Opisał charakter użytkowania wieczystego oraz uprawnienia użytkownika wieczystego, które ten posiada w stosunku do oddanej mu nieruchomości i stwierdził, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste należy traktować jako przeniesienie prawa do dysponowania nim jak właściciel. Zdaniem WSA dostawą towaru w rozumieniu przepisów u.p.t.u. jest zatem ustanowienie użytkowania wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik wieczysty otrzymuje prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, w takim zakresie jak gdyby był jej właścicielem. Późniejsza sprzedaż tej nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami. Sąd podkreślił, że sprzedaż nieruchomości stanowi w istocie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał już w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Sprzedaż własności gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.”

Komentarz
Na gruncie VAT ustanowienie użytkowania wieczystego zaczęło być uznawane za dostawę towarów głównie za sprawą uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 roku, sygn. akt I FPS 1/06, w której wyrażono pogląd, że stanowi ono w praktyce przeniesienie prawa do dysponowania gruntem jak właściciel. Wykładnia przepisów u.p.t.u. zaprezentowana w ww. uchwale znalazła następnie odzwierciedlenie w treści samej ustawy, po tym jak na skutek nowelizacji przepisów u.p.t.u. w art. 7 ust. 1 ustawodawca wprowadził pkt 6 wprost przewidujący, że ustanowienie użytkowania wieczystego winno być traktowane jak dostawa towarów.

Należy zgodzić się ze stanowiskiem Sądu, że skoro już ustanowienie użytkowania wieczystego należy traktować jako przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel (dostawę towarów), które powoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT, to późniejsze przeniesienie własności tej samej nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może być ponownie uznane za opodatkowaną VAT dostawę towarów. Już bowiem w wyniku ustanowienia użytkowania wieczystego użytkownik nabywa zbliżone do prawa własności uprawnienia w stosunku do nieruchomości, których późniejsze nabycie nieruchomości zasadniczo nie rozszerza. Zmienia się natomiast wyłącznie tytuł prawny do nieruchomości, a zakres uprawnień właściciela pozostaje w istocie niezmieniony.

Prezentowany wyrok ma znaczenie nie tylko dla organów państwowych oraz samorządowych, które – uwzględniając stanowisko zajęte przez WSA w Warszawie – nie powinny opodatkowywać VAT czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego. Jest on istotny również dla tych podmiotów, które będąc użytkownikiem wieczystym nieruchomości nabędą następnie jej własność. Skutkiem wyroku będzie bowiem to, że nabycie tych nieruchomości nie będzie wiązało się z dodatkowym obciążeniem podatkowym.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów  i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)