Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego podatnik wskazał, że jako podmiot prowadzący działalność budowlaną zawarł z podwykonawcą umowę na realizację określonego zakresu prac budowlanych. Zgodnie z postanowieniami umowy podatnik zatrzymał 10% wynagrodzenia należnego podwykonawcy jako kaucję gwarancyjną tytułem zabezpieczenia należytego wykonania robót przez podwykonawcę. Zatrzymana kaucja ma zostać wypłacona po odbiorze inwestorskim wykonanych prac budowlanych. Podwykonawca zwrócił się do podatnika z prośbą o wcześniejszą wypłatę  kaucji, na co podatnik przystał pod warunkiem, że otrzyma w zamian za to odpowiednią rekompensatę pieniężną (odszkodowanie). W tym stanie rzeczy podatnik zapytał, czy wypłata rekompensaty pieniężnej (odszkodowania), o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie podatnika w opisanej sytuacji nie można mówić o wystąpieniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a zatem kwota otrzymanej rekompensaty nie powinna zostać powiększona o należny podatek.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Zdaniem organu w sprawie nie można twierdzić, że otrzymane przez podatnika świadczenie pieniężne stanowi odszkodowanie w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Przyspieszony zwrot kaucji następuje poprzez zawarcie przez strony porozumienia i prowadzi do zmiany wiążącego strony stosunku prawnego (tj. zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane), nie jest natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązywania się lub nienależytego wywiązania się przez stronę z ciążących na niej obowiązków. Spełniona zatem zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wyrażenie zgody na wcześniejszą wypłatę kaucji spełnia przesłanki art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.¹, bowiem na skutek zawartego porozumienia określone zachowanie należy traktować jako świadczenie usługi. Spełniony jest też warunek odpłatności –  za określone zachowanie wypłacona jest określona kwota pieniężna.

WSA w Warszawie podzielił stanowisko Ministra Finansów. Wyjaśnił, że na gruncie przepisów u.p.t.u. pojęcie usługi jest bardzo szerokie. Usługą jest bowiem każde zachowanie wykonawcy usługi przynoszące wymierną korzyść odbiorcy usługi. Jednocześnie, dla opodatkowania usługi VAT powinna być ona co do zasady odpłatna, tj. pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym musi istnieć bezpośredni związek. W ocenie Sądu działanie podatnika polegające na zwrocie kontrahentowi pieniędzy, które podatnik na podstawie umowy był uprawniony przetrzymywać u siebie stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., gdyż przynosi korzyść kontrahentowi i wykonane jest odpłatnie. WSA podzielił jednocześnie stanowisko Ministra, że zwrot kaucji nie może być traktowany jako odszkodowanie ani jako kara umowna w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Teza
Na podstawie uzasadnienia prezentowanego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Umowny zwrot kaucji zabezpieczającej prawidłowe wykonanie umowy następujący za wynagrodzeniem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wypłaconego w takiej sytuacji wynagrodzenia nie można traktować jako odszkodowania ani kary umownej w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.”

Komentarz
Pojęcie świadczenia usług na gruncie przepisów o VAT jest pojęciem bardzo szerokim. Zgodnie bowiem z art. 8 u.p.t.u. przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Takie zdefiniowanie świadczenia usług powoduje, że wiele zachowań podatników, które na pierwszy rzut oka nie wydają się usługami, jest w ten sposób kwalifikowana. Jeżeli natomiast zachowania takie wykonywane są przez podatników odpłatnie, tj. otrzymują oni w zamian określone świadczenie wzajemne², podlegają one opodatkowaniu VAT a kwota otrzymanego wynagrodzenia powinna zostać powiększona o odpowiednią wartość podatku.

W niniejszej sprawie podatnik próbował wykazać, że otrzymane przez niego świadczenie pieniężne nie stanowi wynagrodzenia za usługę, lecz powinno być traktowane jako odszkodowanie – tak też zostało określone w zawartej umowie. Jako takie nie powinno natomiast podlegać opodatkowaniu VAT.

WSA nie podzielił powyższej argumentacji wskazując, że działania podatnika znajdują podstawę w zawartej z kontrahentem umowie, a otrzymane świadczenie pełni funkcję wynagrodzenia w zamian za ustalony sposób zachowania się podatnika. Sąd wyjaśnił jednocześnie, kiedy można mówić o tym, że określone świadczenie pełni funkcję odszkodowania niepodlegającego opodatkowaniu VAT. W ocenie WSA o odszkodowaniu można mówić wówczas, gdy wypłata świadczenia następuje w związku z okolicznościami, o których mowa w art. 415 i 471 kodeksu cywilnego, tj. zdarzeniami rodzącymi odpowiedzialność odszkodowawczą.

Prezentowany wyrok potwierdza, że samo określenie przez podatników w treści umowy, iż określone świadczenie pełni rolę odszkodowania nie jest wystarczające dla przyjęcia, że świadczenie takie nie podlega VAT. W każdym przypadku konieczne jest bowiem jednoczesne wystąpienie zdarzeń, z którymi przepisy prawa wiążą powstanie odpowiedzialności odszkodowawczej.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
2) Poza przypadkami wymienionymi w art. 8 ust. 2 u.p.t.u., który określa kiedy również nieodpłatne usługi podlegają VAT