Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że jest wspólnikiem spółki partnerskiej. W umowie spółki ustalono, że udział wspólnika w przychodzie spółki odpowiada stosunkowi przychodu uzyskanego przez spółkę od klientów za usługi tego wspólnika do całego przychodu spółki, zaś udział w kosztach, wydatkach nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i stratach odpowiada stosunkowi sumy udziału w kosztach wspólnych i kosztach indywidualnych (ponoszonych wyłącznie przez danego wspólnika) do wszystkich kosztów spółki. W tej sytuacji udział wspólnika w przychodzie spółki może być odmienny od udziału w kosztach. Podatnik spytał, czy określenie przychodu z udziału w spółce odmiennie niż rozliczenia udziału w kosztach tej spółki jest zgodne z art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f.¹  Zdaniem podatnika odpowiedź na to pytanie jest twierdząca.

Poglądu tego nie podzielił jednak Minister Finansów, a następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Zdaniem Sądu, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W myśl natomiast art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. W konsekwencji zarówno wielkość przychodu wspólnika jak i przypadającą na niego kwotę kosztów należy ustalać proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku spółki. Udział w kosztach należy więc ustalać z zastosowaniem proporcji odpowiadającej udziałowi wspólnika w zyskach spółki. Nie ma natomiast podstaw do ustalania wysokości przychodu z udziału w spółce przypadającego na wspólnika odmiennie od wysokości kosztów uzyskania przychodów tej spółki przypadających na tego samego wspólnika.

Sąd dodał także, iż kodeks spółek handlowych zezwala wspólnikom spółki partnerskiej na dowolne ukształtowanie obowiązku partycypacji w kosztach spółki, niezależnie od zasad przyjętych dla rozliczenia zysku (udział w kosztach jest odmienny od udziału w zysku). Regulacja ta dotyczy jednakże rozliczeń pomiędzy wspólnikami, a więc stosunków o charakterze cywilnoprawnym i nie może mieć wpływu na skutki prawnopodatkowe.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Ustalając wysokość dochodu u wspólnika spółki partnerskiej należy przyjąć, że ogólne koszty uzyskania przychodów spółki będą podzielone pomiędzy poszczególnych wspólników stosownie do ich udziału w zyskach. Odrębne ukształtowanie w umowie spółki udziału wspólnika w zyskach oraz kosztach spółki – na podstawie przepisów kodeksu spółek handlowych – nie ma wpływu na rozliczenia w sferze zobowiązań publicznoprawnych.”

Komentarz
Prezentowany powyżej wyrok zastosowanie znajdzie do wszystkich spółek nieposiadających osobowości prawnej – transparentnych podatkowo, w umowach których udział wspólników w zyskach spółki ukształtowano odmiennie niż udział tych wspólników w kosztach. Najczęściej będzie to jednak, tak jak w stanie faktycznym omawianej sprawy, spółka partnerska. W spółkach tego typu (np. prowadzących działalność prawniczą – radców prawnych, adwokatów), bardzo często udział każdego wspólnika obliczany jest na podstawie uzyskanych przez tego właśnie wspólnika dochodów oraz wygenerowanych przez niego kosztów – a więc czynników cechujących się dużą zmiennością, zależnych od wyników współpracy danego wspólnika z jego klientami.

Z treści omawianego wyroku WSA wynika, iż dla potrzeb podatkowych zarówno udział wspólnika w przychodach spółki jak i w jej kosztach, niezależnie od postanowień umowy tej spółki, należy zawsze ustalać według tej samej proporcji, tj. proporcji przysługującego danemu wspólnikowi prawa do udziału w zyskach spółki. W stanowisku tym wyraźnie widać odwołanie się przez Sąd do autonomii prawa podatkowego w stosunku do prawa cywilnego. Polega ona na uznaniu, że to samo zachowanie podlega niezależnej kwalifikacji prawnej zarówno z punktu widzenia prawa cywilnego jak i prawa podatkowego. Dyspozytywny charakter norm prawa cywilnego, pozwalający stronom stosunków cywilnoprawnych kształtować ich relacje w dowolny, przyjęty przez nich sposób nie przekłada się automatycznie na skutki w sferze prawa podatkowego, które zawsze należy oceniać na podstawie odpowiednich przepisów ustaw podatkowych.

W konsekwencji zapadłego orzeczenia WSA w Gdańsku podatnicy (wspólnicy), którzy dokonując rozliczeń podatkowych ustalili kwotę przychodów oraz kosztów z tytułu udziału w spółce z zastosowaniem odmiennych proporcji – kierując się w tym zakresie postanowieniami umowy spółki – powinni liczyć się z ryzykiem zakwestionowania takiego sposobu postępowania przez organy podatkowe. Warto zwrócić uwagę, iż prezentowane stanowisko WSA w Gdańsku potwierdził również w wyroku z dnia 26 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 731/09 oraz z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 728/09. Żadne z tych orzeczeń nie jest jeszcze prawomocne, dlatego też pozostaje oczekiwać, czy powyższe stanowisko potwierdzi również NSA.