Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w kilku krajach UE. Podatnik podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce również z tytułu dochodów osiąganych w innych krajach. Sprzedając towary i usługi w krajach UE, w których podatnik jest zarejestrowany dla potrzeb VAT posługuje się on numerem identyfikacyjnym nadanym przez te państwa i wystawia faktury posługując się lokalną walutą. W przypadku składania deklaracji w lokalnych walutach po stronie podatnika mogą powstać dodatnie lub ujemne różnice kursowe. Wynika to z faktu, że wartość wyceny w PLN zobowiązania lub należności z tytułu podatku od wartości dodanej w innym kraju różni się od wartości wycenionej przy zastosowaniu kursu faktycznie stosowanego przez Bank w momencie dokonywania przez podatnika zapłaty podatku. Podatnik zapytał, czy ma prawo rozpoznać dla celów podatku dochodowego jako koszty uzyskania przychodów ujemne różnice kursowe powstałe w kwocie podatku od wartości dodanej należnego do zapłaty w innych krajach UE. W ocenie podatnika ma on prawo do zaliczenia w koszty ujemnych różnic kursowych w kwotach VAT powstające między dniem księgowania tych kwot a dniem dokonania zapłaty należnego podatku na rzecz właściwego organu podatkowego.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że obowiązujący w Polsce podatek od towarów i usług jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych krajach UE. Z uwagi właśnie na tożsamość podatku od wartości dodanej i podatku od towarów i usług podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w przepisach u.p.d.o.p.¹, co podatek od towarów i usług. Skoro natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p., co do zasady podatek od towarów i usług (a więc także i podatek od wartości dodanej) w zakresie rozliczeń w podatku dochodowym nie może być uznany ani za przychód ani za koszt uzyskania przychodu, to tym samym do takiej kategorii nie mogą zostać zaliczone wszelkie należności pochodne, w tym opisane przez podatnika różnice kursowe powstałe z zastosowanych różnych kursów walut przy przeliczaniu podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej) na złote.

WSA w Krakowie podzielił stanowisko Ministra Finansów. Podobnie jak organ wskazał, że wspólnotowy podatek od wartości dodanej jest odpowiednikiem funkcjonującego w Polsce podatku od towarów i usług, a zatem z punktu widzenia podatku dochodowego powinien podlegać tym samym regulacjom. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. przychodem nie może być ani należny podatek od towarów i usług ani zwrócona różnica tego podatku, a jednocześnie podatek ten poza enumeratywnie wymienionymi przypadkami nie może być także uznany za koszt uzyskania przychodu. Odpowiednie zasady odnoszą się również do podatku od wartości dodanej rozliczanego przez podatników w innych państwach członkowskich. W konsekwencji prawidłowe jest stanowisko Ministra Finansów, że także należności pochodne związane z rozliczaniem VAT – w tym różnice kursowe – nie mogą, co do zasady, stanowić przychodu ani kosztu podatkowego w podatku dochodowym.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Nie jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych powstałych na kwotach podatku od wartości dodanej powstających między dniem księgowania tych kwot a dniem dokonania zapłaty należnego podatku od wartości dodanej na rzecz właściwego organu skarbowego w innym państwie członkowskim UE.”

Komentarz
Prezentowane orzeczenie jest istotne dla tych podatników, którzy są zarejestrowani dla potrzeb VAT w innych państwach członkowskich UE, przy czym dla celów podatku dochodowego rozliczają się w Polsce. W działalności takich podatników zdarzają się sytuacje, gdy – w związku z koniecznością przeliczenia kwot VAT ze złotych polskich na walutę innego państwa członkowskiego – po stronie podatnika powstaną dodatnie lub ujemne różnice kursowe.

W omawianym wyroku Sąd przesądził, że w powyższym przypadku powstałe różnice kursowe, czy to dodatnie czy też ujemne, pozostają bez wpływu na rozliczenia podatku dochodowego w zakresie przychodów i kosztów. Skoro bowiem wspólnotowy podatek od wartości dodanej jest odpowiednikiem polskiego podatku od towarów i usług, to odpowiednie regulacje odnoszące się do podatku od towarów i usług zawarte w przepisach u.p.d.o.p. (art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p.) mają także zastosowanie do kwot podatku od wartości dodanej uiszczonego w innych państwach członkowskich.

Należy podkreślić, że w dotychczasowym orzecznictwie sądy administracyjne wyrażały już analogiczne poglądy. Tytułem przykładu można tutaj wskazać na wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 lutego 2010 roku, sygn. akt I SA/Kr 1737/09 oraz na wyrok NSA z dnia 2 marca 2011 roku, sygn. akt II FSK 1840/09. Jak widać na gruncie prezentowanej sprawy stanowisko sądów jest więc zbieżne z poglądami organów skarbowych w tym zakresie.

Prezentowanego wyroku, wbrew pozorom, nie można ocenić jako w pełni niekorzystnego dla podatników.  Z jednej strony wynika z niego co prawda, że ujemne różnice kursowe związane z rozliczaniem wspólnotowego VAT nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, z drugiej jednak strony – i to jest informacja pozytywna – wynikające z takich rozliczeń dodatnie różnice kursowe nie muszą być deklarowane jako przychody w podatku dochodowym.

1) Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)