Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o interpretację podatnik wskazał, że planuje połączyć się przez przejęcie z inną spółką. Połączenie to nastąpi zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na podatnika w zamian za wydanie akcji akcjonariuszom przejmowanej spółki. W rezultacie połączenia podatnik stanie się następcą prawnym spółki przejmowanej i wstąpi – zgodnie z art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej – we wszelkie przysługujące jej prawa i obowiązki. Podatnik zapytał, czy na skutek połączenia prawa wynikające z interpretacji indywidualnych wydanych spółce przejmowanej po 1 lipca 2007 roku przejdą na niego, jako następcę prawnego. W ocenie podatnika na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej pod warunkiem, że stan faktyczny zawarty we wnioskach i interpretacje składanych przez spółkę przejmowaną odpowiadać będzie stanowi faktycznemu jaki zajdzie w stosunku do podatnika już po połączeniu.

Minister Finansów nie zgodził się z takim poglądem. Uznał on, że żaden przepis Ordynacji podatkowej nie przewiduje, iż zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego mają zastosowanie także do interpretacji indywidualnych. Z przepisu art. 93d Ordynacji wynika jedynie, iż zasady te są stosowane do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Ponadto zdaniem organu w przypadku interpretacji indywidualnych nie można mówić o nabyciu lub przyznaniu podatnikowi żadnych praw. Minister zwrócił także uwagę na fakt, iż przed 1 lipca 2007 r. przepis art. 14d Ordynacji podatkowej wyraźnie przewidywał, że skutki interpretacji mają zastosowanie także do następcy prawnego podatnika. Skoro w aktualnym stanie prawnym brak jest analogicznej regulacji należy uznać, iż zasada taka nie obowiązuje.

WSA w Warszawie przyznał rację podatnikowi. Zdaniem Sądu brak w aktualnym brzmieniu Ordynacji podatkowej przepisu odpowiadającego uchylonemu z dniem 1 lipca 2007 r. art. 14d tej ustawy, nie pozbawia organu podatkowego obowiązku zastosowania art. 93 § 1 i 2 Ordynacji. Skoro bowiem art. 93 Ordynacji podatkowej przewiduje sukcesję generalną na gruncie prawa podatkowego, to obejmuje ona swym zakresem również i skutki (prawa) płynące z zastosowania się do interpretacji organów podatkowych. Prawa te jak i obowiązki związane z uzyskaniem interpretacji indywidualnej wynikają natomiast z art. 14k – 14m Ordynacji podatkowej.

Teza
Na podstawie uzasadnienia prezentowanego wyroku można sformułować następującą tezę:
„Przewidziana w art. 93 Ordynacji podatkowej sukcesja generalna na gruncie prawa podatkowego obejmuje swym zakresem również skutki (prawa), płynące z zastosowania się do interpretacji indywidualnych organów podatkowych.”

Komentarz
Prezentowane orzeczenie jest niewątpliwie korzystne dla podatników. Gwarantuje im bowiem możliwość skorzystania z ochronnego skutku interpretacji indywidualnej również wówczas, gdy została ona uzyskana przez poprzednika prawnego podatnika.

Należy zgodzić się z argumentacją Sądu, iż uchylenie z dniem 1 lipca 2007 r. art. 14d Ordynacji podatkowej, który wprost przewidywał zastosowanie interpretacji do następców prawnych podatnika, nie spowodowało, iż taka zasada została wyeliminowana z systemu prawa podatkowego. W dalszym ciągu obowiązują bowiem przepisy art. 93 i nast. Ordynacji podatkowej, regulujące następstwo prawne praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Jednocześnie WSA słusznie zauważył, iż Ordynacja podatkowa jest ustawą składającą się na „prawo podatkowe”, a więc zasady następstwa określone w ww. przepisach mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z jej przepisów..

Przy lekturze uzasadnienia omawianego wyroku warto zwrócić uwagę na jeszcze dwie kwestie. Sąd szczegółowo wyliczył w nim bowiem prawa i obowiązki podatnika, związane z zastosowaniem się do uzyskanej interpretacji indywidualnej. Sformułował także ciekawą tezę, iż sama interpretacja indywidualna nie rodzi po stronie podatnika żadnych praw i obowiązków. Dopiero zastosowanie się do interpretacji i to w zależności od momentu, w którym do tego zastosowania doszło, powoduje nabycie takich praw i obowiązków, w tym m.in. ochronę prawną oraz brak zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku, gdy zajdzie przesłanka określona w art. 14l Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu funkcja zabezpieczająca, ochronna interpretacji podatkowej jest warunkowa, gdyż powstaje, jeśli podatnik zastosował się do tejże interpretacji i w wyniku tego doszło u niego do negatywnych konsekwencji podatkowych.

Prezentowany wyrok został wydany w oparciu o przedstawiony przez podatnika stan faktyczny dotyczący sukcesji generalnej na skutek połączenia się dwóch spółek kapitałowych. Brak jest jednakże przeszkód do zastosowania sformułowanych przez WSA poglądów w sytuacji, gdy sukcesja taka następuje na skutek przekształcenia podmiotów prawa podatkowego lub też na skutek ich podziału. Warunkiem koniecznym w takiej sytuacji będzie jednak spełnienie przesłanek określonych w art. 93a i nast. Ordynacji podatkowej.