Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
Podatnik zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wystawienia faktur korygujących. Zapytał, w rozliczeniu za który okres ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z wystawionej faktury korygującej, zmniejszającej wartość obrotu i podatku należnego. W ocenie podatnika przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określające warunki niezbędne do obniżenia podstawy opodatkowania w istotny sposób naruszają prawo wspólnotowe. Warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, od którego uzależniona jest możliwość obniżenia podstawy opodatkowania stanowi krajowy środek naruszający w nadmiernym stopniu cele i treść Dyrektywy 112. Niespełnienie tego warunku powoduje obciążenie ciężarem podatku od towarów i usług podatnika, w oderwaniu od jego rzeczywistej sytuacji podatkowej, co narusza podstawowe zasady VAT takie jak proporcjonalność, neutralność oraz opodatkowanie konsumpcji. W związku z powyższym podatnik uznał, iż ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą, również przy braku potwierdzenia odebrania faktury korygującej przez kontrahenta.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Wskazał, iż art. 90 Dyrektywy 112 daje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a u.p.t.u.  ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług.   W ocenie organu oczywistym winno być, iż skoro dostawca zmniejsza będący podstawą opodatkowania obrót, to czynność taka powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę jest wyrazem akceptacji zmiany wartości zawartych na fakturze i uprawnia wystawcę faktury korygującej do wynikającego z niej obniżenia podstawy opodatkowania. Organ podkreślił również, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega dokonaniu nieuzasadnionego i samowolnego obniżenia podstawy opodatkowania u dostawcy.

Stanowiska tego nie podzielił jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd uznał, iż wymóg uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego od posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta jest niezgodny z prawem wspólnotowym.

Teza
Z uzasadnienia omawianego wyroku wyprowadzić można następującą tezę:
„Warunek dotyczący wymogu posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej wynikający z art. 29 ust. 4a u.p.t.u. jest niezgodny z regulacjami wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej zawartego w Dyrektywie 112. Dotyczy to przede wszystkim zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz zasady proporcjonalności.”

Komentarz
Analizowany wyrok WSA w Bydgoszczy wpisuje się w listę orzeczeń sądów administracyjnych potwierdzających niezgodność polskich przepisów warunkujących możliwość obniżenia podatku należnego od posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej z podstawowymi zasadami podatku VAT: zasadą neutralności i proporcjonalności. Podobny pogląd wyraziły już m.in. WSA w Warszawie (sprawy III SA/Wa 742/09, III SA/Wa 1255/09), WSA we Wrocławiu (sprawa I SA/Wr 594/10) oraz WSA w Krakowie (sprawa I SA/Kr 173/10).

W wyrokach z tej grupy akcentowano przede wszystkim niezgodność polskich regulacji w tym zakresie z podstawową zasadą prawa unijnego, jaką jest zasada proporcjonalności. Zdaniem sądów zasada ta sprzeciwia się pozbawieniu prawa podatnika, który np. rzeczywiście udzielił rabatu, do obniżenia podatku należnego w sytuacji, gdy z przyczyn od siebie niezależnych nie mógł on uzyskać potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Zauważyć jednak trzeba, że zapadły również orzeczenia, w których sądy administracyjne nie dopatrzyły się niezgodności ustawy o podatku od towarów i usług z prawem unijnym. Tak orzekały m.in. WSA w Lublinie (sprawa I SA/Lu 886/09), WSA w Poznaniu (sprawa I SA/Po 632/09), WSA w Warszawie (sprawa III SA/Wa 2111/09) i WSA w Krakowie (sprawa I SA/Kr 1413/09). Sądy te uznały, że regulacje polskie w tym zakresie znajdują oparcie w art. 90 Dyrektywy 112.

Wskazane rozbieżności w orzecznictwie mają szansę na wyjaśnienie. Kwestia zgodności art. 29 ust. 4a u.p.t.u. z przepisami Dyrektywy 112 stanowi bowiem przedmiot pytania, jakie postanowieniem z dnia 16 września 2010 r., I FSK 104/10 Naczelny Sąd Administracyjny postanowił przekazać ETS. NSA zapytał, czy w sytuacji, gdy art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112 stanowi, że w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, mieści się w pojęciu tych warunków i nie narusza zasady neutralności VAT oraz proporcjonalności warunek taki jak przewidziany w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. uzależniający prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, od posiadania przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę?

Stanowisko zajęte przez ETS w powyższym zakresie powinno ostatecznie rozstrzygnąć spór pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi w przedmiotowej kwestii. Należy mieć nadzieję, że rozstrzygnięcie ETS będzie korzystne dla podatników.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)