Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że był właścicielem gruntu, na którym na podstawie decyzji wojewody ustalono lokalizację drogi krajowej. Grunt ten stał się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem uprawomocnienia się decyzji o lokalizacji drogi krajowej, przy czym podatnik ma otrzymać z tego tytułu odszkodowanie. Grunt nie posiada planu zagospodarowania przestrzennego ani nie została dla niego wydana decyzja o warunkach zabudowy. Podatnik zapytał m.in. czy przejęcie gruntu przez Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.¹ jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany oraz przeznaczony pod zabudowę. W jego ocenie przepis ten znajdzie zastosowanie w sprawie. Decydujące znaczenie dla określania, czy teren będący przedmiotem dostawy jest gruntem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę ma obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dla przedmiotowej nieruchomości brak jest tych dokumentów. O jej budowlanym charakterze nie może przesądzać natomiast studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, gdyż nie ma ono charakteru wiążącego. W takiej sytuacji brak jest podstaw do uznania przedmiotowego gruntu za zabudowany lub przeznaczony pod zabudowę.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Potwierdził, że przeznaczenie gruntu należy ustalać na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji w warunkach zabudowy. Jednakże w sytuacji braku tych dokumentów można odwołać się także do innej dokumentacji sporządzonej na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, tj. do studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W rozpatrywanej sprawie postanowienia studium przesądzają natomiast o budowlanym charakterze przedmiotowej nieruchomości.

WSA w Krakowie oddalił skargę podatnika na ww. interpretację, przy czym zakwestionował w części stanowisko zajęte przez organ. W ocenie Sądu ustalając przeznaczenie gruntu przy braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy nie można – tak jak uznał Minister Finansów – opierać się na postanowieniach studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, gdyż jest do akt o nienormatywnym charakterze. Sąd zauważył jednocześnie, że zgodnie z podanymi przez podatnika informacjami na posiadanym przez niego gruncie decyzją wojewody wydaną na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych² ustalono lokalizację drogi krajowej. Decyzja ta, podobnie jak decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu określa przeznaczenie danego gruntu.  Skoro zatem na mocy tej decyzji na przedmiotowej działce gruntu ustalono lokalizację drogi krajowej, grunt ten powinno traktować się jako przeznaczony pod zabudowę, a przez to niekorzystający ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Teza
Z uzasadnienia omawianego wyroku wyprowadzić można następującą tezę:
„Decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, wydawana na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych może przesądzać o budowlanym charakterze danego gruntu, a przez to wyłączać dostawę tego gruntu spod zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.”

Komentarz
W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjął się już pogląd, zgodnie z którym przeznaczenie danego terenu, między innymi dla potrzeb skorzystania ze zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., powinno ustalać się na podstawie postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (tak np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 lipca 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 899/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2010 roku, sygn. akt I SA/Bd 181/10).

W sytuacji braku powyższych dokumentów najnowsze orzecznictwo opowiedziało się za dokonywaniem klasyfikacji terenu na podstawie zapisów w ewidencji gruntów i budynków, odmawiając zarazem uznania za wiążące zapisów zawartych w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (tak NSA w wyroku z dnia 23 marca 2010 roku, sygn. akt I FSK 274/09, NSA w uchwale z dnia 17 stycznia 2011 roku, sygn. akt I FPS 8/10).

Z prezentowanego wyroku wynika, że przeznaczenie gruntu może być ustalone również na podstawie decyzji o lokalizacji drogi krajowej. W ocenie Sądu decyzja taka zastępuje decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a przez to w zakresie swojej regulacji przesądza o charakterze danego gruntu oraz – w sposób pośredni – o braku możliwości skorzystania przy dostawie tego gruntu ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Jeżeli stanowisko zajęte przez WSA w Krakowie zostanie zaakceptowane w praktyce orzekania sądów oraz organów skarbowych oznaczać to będzie, że ustalając przeznaczenie gruntów, podatnicy będą zobowiązani do uwzględnienia nie tylko postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy, lecz także postanowienia decyzji o lokalizacji drogi publicznej – jeżeli taka została dla danego gruntu wydana.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
2) Ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 roku  Nr 193, poz. 1194 ze zm.)