Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej organy podatkowe stwierdziły, że podatnik nie dopełnił obowiązku ewidencjonowania obrotów i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W konsekwencji działając na podstawie art. 111 ust. 2 u.p.t.u. ustaliły podatnikowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Podatnik argumentował, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe ustalane na podstawie art. 111 ust. 2 u.p.t.u. ma charakter środka specjalnego, o którym mowa w art. 395 Dyrektywy 2006/112/WE. Z uwagi na to, że Polska nie przeprowadziła odpowiedniej procedury niezbędnej do wprowadzenia takiego środka specjalnego, wspomniany przepis należy uznać za sprzeczny z prawem wspólnotowym. Ponadto, sankcja w postaci dodatkowego zobowiązania w wysokości 30% podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest nieproporcjonalna do celu, który ma ona realizować, a jako taka jest niedopuszczalna.

WSA w Poznaniu nie podzielił stanowiska prezentowanego przez podatnika. Uznał, że sankcja w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego, wynikająca z art. 111 ust. 2 u.p.t.u. nie może być traktowana jako środek specjalny w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE. Wprowadzenie dodatkowego zobowiązania podatkowego nie jest zatem sprzeczne z przepisami prawa wspólnotowego. Pozostaje ono także w zgodzie z postanowieniami Konstytucji RP. Obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących byłby iluzoryczny, gdyby nie był poparty żadną sankcją finansową albo karną. Zdaniem Sądu, z uwagi na oczywiste zaniechania podatnika w ewidencjonowaniu sprzedaży na kasie rejestrującej, ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 111 ust. 2 u.p.t.u. nie może być także uznane za działanie nieproporcjonalne.

Teza
Z uzasadnienia omawianego wyroku wyprowadzić można następującą tezę:
„Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, ustalane na podstawie art. 111 ust. 2 u.p.t.u. w związku z niedopełnieniem przez podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących jest zgodne z przepisami prawa wspólnotowego.”

Komentarz
Możliwość wprowadzenia w prawie krajowym dodatkowego zobowiązania podatkowego, pełniącego funkcję sankcji administracyjnej nakładanej na podatników za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów u.p.t.u. została potwierdzona przez ETS w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 roku, C-502/07. Wyrok ten odnosił się co prawda do dodatkowego zobowiązania podatkowego nakładanego na podstawie art. 109 ust. 5 i 6 u.p.t.u., lecz jak się wydaje sformułowaną w nim tezę można także odnieść do dodatkowego zobowiązania podatkowego nakładanego na podstawie art. 111 u.p.t.u. Charakter tych sankcji jest bowiem zbliżony.

Również możliwość nałożenia sankcji na podatników za nieprzestrzeganie obowiązku rejestrowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej została potwierdzona przez ETS. W wyroku z dnia 29 lipca 2010 roku, C-188/09 Trybunał uznał, że taka sankcja jest zgodna z przepisami prawa wspólnotowego w zakresie VAT pod warunkiem, że nie narusza ona zasady proporcjonalności.

WSA w Poznaniu, bazując na ww. wyrokach ETS, uznał, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kształcie wynikającym z aktualnego brzmienia art. 111 ust. 2 u.p.t.u. jest zgodne z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE. W realiach niniejszej sprawy Sąd uznał jednocześnie, że zaniedbania podatnika były na tyle istotne, że nałożenie sankcji nie narusza zasady proporcjonalności.

Biorąc pod uwagę przytoczone orzeczenia ETS należy uznać, że główną szansą podatników na zakwestionowanie zasadności nałożenia sankcji z art. 111 ust. 2 u.p.t.u. jest wykazanie, że jej nałożenie narusza zasadę proporcjonalności. Taka argumentacja może być jednak sformułowana wówczas, gdy zakres zaniedbań podatnika w zakresie ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej jest niewielki. Zasadniczo tylko w takim przypadku można bowiem uznać, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku naliczonego jest nieproporcjonalne w stosunku do celu, który ma realizować.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)