Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca wskazał, że jest oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego. W ramach prowadzonej działalności wykonuje szereg świadczeń na rzecz centrali przedsiębiorcy. Wyniki prac są dostarczane do centrali, a następnie sprzedawane na rzecz ostatecznych klientów. Czynności świadczone przez oddział mają nierozerwalny i bezpośredni wpływ na funkcjonowanie centrali oraz na przychody przez nią osiągane. Koszt usług świadczonych przez oddział na rzecz centrali stanowią element cenotwórczy usług sprzedawanych przez centralę na rzecz ostatecznych klientów. Z tytułu zakupionych towarów i usług przeznaczonych do wykonywania świadczeń na rzecz centrali oddział odlicza VAT naliczony. W tym stanie faktycznym zadano pytanie, czy oddział ma możliwość odliczenia naliczonego VAT z tytułu realizowanych przez oddział zakupów na potrzeby świadczeń na rzecz centrali na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u.¹ W ocenie wnioskodawcy zasadnym jest odliczanie na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u., naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów dokonanych przez oddział, jeśli zakupy te związane są z czynnościami świadczonymi na rzecz centrali, która z kolei wykonuje czynności opodatkowane.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził, że oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej) i nie są one opodatkowane VAT. Organ wskazał dalej, że w sprawie nie znajdzie zastosowania powołany przez podatnika art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. Przepis ten umożliwia bowiem odliczenia podatku naliczonego, ale pod warunkiem, że podatnik dokonuje na terytorium kraju czynności opodatkowanych. Jeżeli zatem podatnik na terytorium Polski dokonuje jedynie zakupów, a nie dokonuje czynności opodatkowanych wymienionych, to traktowany jest jako konsument ponoszący ekonomiczny ciężar podatku, nawet jeżeli zakupy miały związek z działalnością gospodarczą, ale wykonywaną wyłącznie poza granicami kraju.

WSA w Gliwicach podzielił stanowisko zaprezentowane przez Ministra Finansów. W ocenie Sądu oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. W efekcie to przedsiębiorca zagraniczny dokonujący poprzez oddział rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, posiada status podatnika podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a centralą przedsiębiorcy nie stanowią zatem czynności opodatkowanych VAT, gdyż mają charakter wewnątrzzakładowy. Skoro więc oddział i centrala są wewnętrznie wyodrębnionymi jednostkami tej samej osoby prawnej i nie istnieją dwa podmioty, z których jeden świadczyłby usługi lub dostarczał towary drugiemu, to prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego przy zakupach zawiązanych z tak „dostarczonymi” towarami lub usługami w ogóle nie powstaje i to niezależnie od jego podstawy prawnej.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Czynności wykonywane pomiędzy oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego a jego centralą mają charakter wewnętrzny i nie podlegają opodatkowaniu VAT.”

Komentarz
Prezentowany wyrok WSA w Gliwicach potwierdza zasadniczo niekwestionowane już stanowisko, iż oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie stanowi odrębnego podatnika VAT. Po rejestracji oddziału to bowiem przedsiębiorca zagraniczny staje się podatnikiem, a wyodrębnienie oddziału ma jedynie charakter wewnętrzny. Konsekwencją tego stanowiska jest także wniosek, iż czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a centralą przedsiębiorcy mają wyłącznie charakter wewnętrzny, a przez to nie podlegają one opodatkowaniu VAT. Skoro tak, to z tytułu wykonywania tych właśnie czynności oddział nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego.

Sąd uchylił się natomiast od odpowiedzi na pytanie (o które tak naprawdę chodziło podatnikowi), czy ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli podatek taki wynika z zakupów dokonywanych na terytorium Polski przez oddział, a nabywane towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez przedsiębiorcę poza terytorium Polski. WSA uznał, że pytanie takie nie było sformułowane we wniosku o interpretację, a zatem organ nie miał obowiązku wypowiadania się w tym zakresie. Pominięto jednak to, że w istocie Minister Finansów zajął stanowisko w powyższej kwestii i było ono dla podatnika niekorzystne.

Niezależnie od powyższego warto wskazać, że w innych wyrokach sądów administracyjnych wyrażano w omawianym zakresie stanowiska korzystne dla podatników, umożliwiające odliczenie podatku naliczonego w opisanej wyżej sytuacji. Przykładowo można tu wskazać na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 kwietnia 2010 roku, sygn. akt I SA/Rz 175/10 oraz WSA w Krakowie z dnia 6 grudnia 2011 roku, sygn. akt I SA/Kr 1569/11.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)