Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji podatnik wskazał, że zamierza utworzyć podatkową grupę kapitałową. Jedna ze spółek (podatnik), które miałyby tworzyć grupę, posiada zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej i jest tym samym uprawniona do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.¹ W tym stanie rzeczy podatnik zapytał, czy może funkcjonować jako członek podatkowej grupy kapitałowej, o której mowa w art. 1a ust. 1 u.p.d.o.p., pomimo korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. W ocenie podatnika będzie on mógł funkcjonować jako członek podatkowej grupy kapitałowej, a fakt korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. po utworzeniu grupy nie będzie naruszać warunków, określonych w art. 1a ust. 2 tej ustawy, niezbędnych do uznania grupy za podatnika w rozumieniu u.p.d.o.p.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Odwołał się do art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p., zgodnie z którym po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a) – c), a ponadto nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw. W ocenie organu podmioty działające w specjalnej strefie ekonomicznej korzystają ze zwolnienia z opodatkowania dochodów na podstawie ustawy innej niż u.p.d.o.p., gdyż podstawy tego zwolnienia są uregulowane w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych. W konsekwencji, korzystanie przez spółkę ze zwolnienia z podatku dochodowego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej spowoduje utratę statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową, której członkiem będzie spółka.

WSA w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację. Wyjaśnił, że z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. oraz z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (u.s.s.e.) wynika, że zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych są podmioty, które na podstawie udzielonego im zezwolenia prowadzą działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jednocześnie Sąd zauważył, że końcowa część art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. odwołuje się do określenia granic tego zwolnienia, zaś art. 12 u.s.s.e. wskazuje, iż zwolnienie ma odbywać się na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym odo osób fizycznych. Oznacza to zatem, że u.p.d.o.p. wprost ustanawia zwolnienie od podatku dochodowego dla dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zwolnienie to nie jest więc przyznane podatnikom na podstawie odrębnej ustawy. W konsekwencji, dokonując wykładni językowej normy określonej w art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. należy dojść do wniosku, że artykuł ten nie ma zastosowania w przypadku korzystania przez podatnika ze zwolnienia od podatków dochodów uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Tym samym podatkowa grupa kapitałowa, w skład której wchodzić będzie spółka korzystająca z powyższego zwolnienia będzie podatnikiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.d.o.p.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Wykładnia językowa normy określonej w art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. wskazuje, że artykuł ten nie ma zastosowania w przypadku korzystania przez podatnika ze zwolnienia od podatków dochodów uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”

Komentarz
W prezentowanym wyroku Sąd dokonał korzystnej dla podatników wykładni przepisów u.p.d.o.p. w zakresie możliwości utworzenia podatkowej grupy kapitałowej przez podmiot, który korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jednym z warunków, aby podatkowa grupa kapitałowa mogła zostać uznana za podatnika jest to, aby tworzące ją spółki nie korzystały ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie ustaw innych niż u.p.d.o.p. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe twierdziły, że takim zwolnieniem jest m.in. zwolnienie dotyczące podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych, gdyż wynika ono z art. 12 u.s.s.e.

Należy zgodzić się ze stanowiskiem WSA w Poznaniu, który zakwestionował powyższy pogląd. Sąd słusznie zauważył, że zwolnienie to wynika bowiem nie z art. 12 u.s.s.e., lecz z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. W art. 12 u.s.s.e. wskazano jedynie, że  dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zasady zwolnienia określone zostały natomiast w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Stąd trafny jest wniosek Sądu, że zwolnienie to wynika z przepisów u.p.d.o.p., a zatem podmioty korzystające z tego zwolnienia mogą tworzyć podatkową grupę kapitałową.

Warto zaznaczyć, że stanowisko zajęte przez Sąd w omawianym wyroku znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 marca 2010 roku, sygn. akt II FSK 2207/09, w którym uznano, że art. 12 u.s.s.e. stanowi łącznik pomiędzy przepisami podatkowymi i przepisami regulującymi działalność strefową, natomiast podstawę zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

1) ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.)