Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że zawarł z pracodawcą umowę, na mocy której wyraził zgodę na wykorzystywanie prywatnego samochodu w celach służbowych. Pracodawca zobowiązał się z kolei pokrywać koszty użycia tego pojazdu dla celów służbowych według obowiązujących stawek na podstawie przedkładanego raz w miesiącu rachunku i ewidencji faktycznie przejechanych kilometrów. Podatnik zapytał, czy wypłacana przez pracodawcę kwota, będąca zwrotem poniesionych przez pracownika kosztów używania prywatnego pojazdu dla celów służbowych, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ocenie podatnika zwrot kosztów używania samochodu nie powinien polegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Odwołał się do art. 21 ust. 1 pkt 23b u.p.d.o.f.¹, zgodnie z którym wolny od podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Ponieważ w opisanej sytuacji zwrot kosztów używania pojazdu nie wynika z przepisu prawa, lecz z umowy pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, otrzymywane przez podatnika środki nie korzystają z wyłączenia, o którym mowa w ww. przepisie. W konsekwencji podlegają one opodatkowaniu jako przychody ze stosunku pracy.

WSA w Szczecinie podzielił argumentację zaprezentowaną przez organ. Sąd wskazał, że w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód ze stosunku pracy uważa się m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne. Taki charakter mają właśnie wypłaty z tytułu zwrotu poniesionych przez pracownika kosztów używania własnego pojazdu dla potrzeb zakładu pracy. Chybionym jest zatem stanowisko podatnika, iż z przepisu tego nie wynika, że zwrot tego rodzaju kosztów jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Użyte w nim sformułowanie: „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne” jednoznacznie nakazuje zakresem tych wypłat objąć także wypłaty z tytułu zwrotu kosztów. Za takim, nieograniczonym zakresem przychodu ze stosunku pracy (służbowego, pracy nakładczej czy spółdzielczego stosunku pracy) przemawia też zawarty w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. katalog zwolnień przedmiotowych odnoszących się również do przychodów ze stosunku pracy, w tym m.in. do przychodu z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania stanowiących jego własność pojazdów dla potrzeb zakładu pracy, gdy obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Otrzymywany przez pracownika zwrot kosztów związanych z użytkowaniem prywatnego samochodu dla celów służbowych podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, chyba że spełnione są przesłanki wyłączenia takiego przychodu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 23b u.p.d.o.f.”

Komentarz
W prezentowanym wyroku WSA potwierdził, że co do zasady wszystkie wypłaty pieniężne na rzecz pracowników stanowią dla nich przychody ze stosunku pracy, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Odstępstwa od tej zasady, skutkujące brakiem opodatkowania wypłacanych świadczeń, wymagają spełnienia warunków określonych w art. 21 u.p.d.o.f., który zawiera katalog przychodów wolnych od podatku.

W niniejszej sprawie podatnik otrzymywał od pracodawcy refundację kosztów związanych z wykorzystywaniem dla celów służbowych prywatnego samochodu. Ponieważ otrzymywane świadczenie stanowiło jedynie refundację poniesionych i udokumentowanych wydatków i nie wiązało się z jakimkolwiek przysporzeniem majątkowym podatnik przyjął, że nie powinno ono podlegać opodatkowaniu. Pominął przy tym, że przepisy u.p.d.o.f. przewidują określone przesłanki warunkujące wyłączenie przedmiotowych świadczeń z opodatkowania. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 23b u.p.d.o.f. wolny od podatku – w określonej wysokości – jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw.

Z powyższego przepisu wynika m.in., iż koniecznym warunkiem braku opodatkowania refundacji za służbowe użytkowanie prywatnego pojazdu jest to, aby możliwość refundacji takich kosztów na rzecz pracownika wynikała wprost z przepisu ustawy. W konsekwencji, w tych wszystkich przypadkach, gdy do refundacji dochodzi w efekcie umownych ustaleń pomiędzy pracownikiem i pracodawcą, wyłączenie wypłat z kwoty przychodów nie znajdzie zastosowania.

1) Ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 roku Nr 51, poz. 307 ze zm.)