Dość częstym przykładem takiego rozwiązania jest wynajęcie przez podatnika lokalu, w którym dokonuje on prac modernizacyjnych lub aranżacyjnych. Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (pdop) wydatki takie traktowane są jako tzw. inwestycje w obcych środkach trwałych i stanowią koszt podatkowy w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez okres co najmniej 10 lat (art. 16a ust. 2 w zw. z art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: updop). Trzeba jednak pamiętać, że warunkiem amortyzacji jest korzystanie (używanie) z danego środka trwałego (i dokonanej w nim inwestycji) w prowadzonej działalności gospodarczej. Dopóki więc umowa najmu lokalu trwa, podatnik może amortyzować wartość poniesionych nakładów. Pewne problemy może natomiast rodzić rozliczenie podatkowe takich wydatków na ulepszenie lokalu w przypadku rozwiązania umowy najmu przed upływem 10-letniego okresu amortyzacji przewidzianego dla inwestycji obcych środkach trwałych. Powstaje pytanie, czy w takiej sytuacji podatnicy mają prawo zaliczyć niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów? Kwestia ta jest dość często powodem sporu podatników z organami podatkowymi a jego osią jest w szczególności interpretacja art. 16 ust. 1 pkt 5 updop, zgodnie z którą nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Powołując się na tą regulację podatnicy twierdzą, że nieumorzona wartość inwestycji  w obcym środku trwałym, która nie będzie mogła być już zaliczona do kosztów podatkowych w postaci odpisów amortyzacyjnych, stanowi właśnie stratę w środkach trwałych. Jeżeli więc rozwiązanie umowy najmu lokalu nie następuje ze względu na zmianę rodzaju prowadzonej działalności, to powstała z tego tytułu strata może być zaliczona jednorazowo do kosztów podatkowych (oczywiście spełniony musi być w takiej sytuacji warunek poniesienia kosztów w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła).

Tymczasem organy podatkowe dość konsekwentnie odmawiają podatnikom prawa zaliczenia nieumorzonej części inwestycji do kosztów podatkowych. Opierając się na literalnym brzmieniu przepisów art. 16 ust. 1 pkt 5 updop wskazują, że przez likwidację środka trwałego należy rozumieć jego fizyczne zużycie, zniszczenie, unicestwienie, itp. (zob. np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 lipca 2009 r., sygn. IPPB5/423-223/09-2/PS; podobnie ten sam organ  w interpretacji z 19 maja 2009 r., sygn. IP-PB3-423-366/08-2/JG). Tymczasem wydaje się, że sens omawianej regulacji należy rozumieć inaczej, w sposób szerszy niż czynią to organy podatkowe. Celem tego przepisu jest bowiem umożliwienie podatnikom zaliczenia straty w postaci nieumorzonej części środków trwałych, które w wyniku pewnych zdarzeń nie będą mogły być już pokryte odpisami amortyzacyjnymi – jedyne ograniczenie dotyczy sytuacji, gdy podatnicy zaprzestają używać danego środka trwałego ze względu na zmianę rodzaju prowadzonej działalności. Dlatego też samą likwidację środka trwałego i wynikającą z niej stratę w środku trwałym – ze względu na cel regulacji – należy rozumieć raczej jako wykreślenie tego składnika majątku z ewidencji środków trwałych. Z punktu widzenia podatnika z tą chwilą środek trwały ulega likwidacji rozumianej jako brak możliwości jego dalszej amortyzacji. Brak takiej możliwości może wynikać jednak z wielu powodów i nie jest bynajmniej ograniczony do fizycznego zniszczenia danego środka trwałego. Taką interpretację omawianej regulacji potwierdzają również sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 20 marca 2008 r. (sygn. II FSK 58/07) wskazał:

„Odwołanie się w art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych do konstrukcji umorzenia środków trwałych oznacza, że pojęcie straty w środkach trwałych łączy on z brakiem możliwości dokonania przez podatnika pełnych odpisów amortyzacyjnych. Straty te powstają więc wówczas, gdy wartość środka trwałego nie może być zrównoważona odpisami amortyzacyjnymi na skutek zaprzestania przez podatnika używania środka trwałego w działalności gospodarczej (zbycie, utrata lub likwidacja środka). Jeżeli część wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego nie została i nie zostanie w przyszłości pokryta odpisami amortyzacyjnymi i przychodem z jego likwidacji lub odpłatnego zbycia, to powstałe straty będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 lub 6 powołanej ustawy.”.

Podobnie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 14 marca 2008 r., sygn. I SA/Wr 1702/07 („W opinii tutejszego Sądu pojęcia „likwidacja środka trwałego” nie można utożsamiać wyłącznie z fizycznym unicestwieniem rzeczy. Pojęcie to trzeba odnosić raczej do sfery użytkowania środka trwałego niż do jego atrybutów fizycznych – choć te mogą oczywiście mieć decydujący wpływ na możliwość jego wykorzystania. W orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego niejednokrotnie zwracano uwagę na konieczność szerszego interpretowania pojęcia likwidacji, poprzez objęcie nim także, darowiznę sprzedaż, likwidację w związku ze zużyciem technicznym lub technologicznym, „moralnym”, wycofanie go ze środków trwałych”).

Reasumując, nieumorzona część inwestycji w obcym środku trwałym będzie stanowić koszt podatkowy, o ile likwidacja środka trwałego nie jest wynikiem zmiany działalności prowadzonej prze podatnika.

Podstawa prawna: art. 16 ust. 1 pkt 5 oraz art. 16a ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych