Zasady ustanawiania pełnomocników po nowelizacji Ordynacji podatkowej

Każdy podatnik będący przedsiębiorcą lub osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej może ograniczyć swój bezpośredni kontakt z organami podatkowymi poprzez wyznaczenie pełnomocnika. Powody takiej decyzji mogą być podyktowane niedostatkiem wiedzy podatnika z zakresu prawa podatkowego, nieznajomością procedur postępowania przed organami podatkowym, czy po prostu wynikać z ograniczeń czasowych lub dłuższych nieobecności w kraju, miejscu zamieszkania lub siedzibie firmy. Warto też wiedzieć kiedy jesteśmy zobowiązani do ustanowienia osoby nas reprezentującej podczas kontaktów z organami podatkowymi. Przepisy regulujące kwestie pełnomocnictwa w prawie podatkowym zostały uregulowane w ustawie Ordynacja podatkowa (dalej: Op) i uległy dość istotniej zmianie w 2016 roku, ocenianej korzystnie z perspektywy podatnika.

Pośród wielu zmian wprowadzonych ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, zmodyfikowano istotnie instytucję pełnomocnictwa. Zmiany wprowadzono w życie dwuetapowo tj. z dniem 1 stycznia 2016 roku oraz 1 lipca 2016 roku i mają one na celu rozszerzenie zakresu pełnomocnictwa poprzez dodanie nieistniejącej dotąd w prawie podatkowym instytucji pełnomocnictwa ogólnego oraz doprecyzowanie form w jakich ustanawiani są pełnomocnicy. Uchylono zatem, dotychczas obowiązujący art. 136, 137 oraz 138 § 2 Op. Natomiast w dziale IV Ordynacji podatkowej po rozdziale 3. dodano rozdział 3a. w brzmieniu „Pełnomocnictwo”.

Rodzaje pełnomocnictw

W cytowanych przepisach wskazano trzy rodzaje pełnomocnictw:
• ogólne (obowiązujące od 01.07.2016 roku),
• szczególne (obowiązujące od 01.01.2016 roku) albo
• do doręczeń (obowiązujące od 01.01.2016 roku).

Jak widać pojawił się w prawie podatkowym nowy rodzaj pełnomocnictwa tj. pełnomocnictwo ogólne. Pozostałe dwa tj. szczególne i do doręczeń znane z dotychczasowych zapisów Op, zasadniczo nie uległy zmianie z małymi wyjątkami, o których mowa niżej. Nadal w niemal niezmienionej postaci obowiązują regulacje dotyczące pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji opisane w art. 80a Op. Jedyna zmiana w tym zakresie dotyczy sposobu zgłoszenia pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji, tj. od 01. stycznia 2016 roku można takie pełnomocnictwo zgłosić elektronicznie. Do końca 2015 roku formularz pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji UPL-1 oraz zawiadomienie o jego odwołaniu OPL-1, należało złożyć do urzędu skarbowego w formie papierowej.

Kto może być pełnomocnikiem?

Niezależnie od rodzaju pełnomocnictwa, pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnictwo wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta – numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego – także jego adres elektroniczny. Pierwszy warunek tj. wskazanie osoby fizycznej jako pełnomocnika pozwala nam ustanowić nim każdego człowieka zindywidualizowanego za pośrednictwem imienia i nazwiska oraz miejsca zamieszkania. Osobą fizyczną (w rozumieniu prawa cywilnego) jest się od chwili urodzenia do chwili śmierci. Jednak drugi warunek wyżej cytowanego przepisu ogranicza swobodę wyboru wskazując na osobę fizyczna posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych. Pełna zdolność do czynności prawnych (w rozumieniu prawa cywilnego) to zdolność do zaciągania zobowiązań i nabywania praw poprzez składanie oświadczeń woli. Taką zdolność posiadają osoby pełnoletnie oraz niemające ograniczeń w zdolności do czynności prawnych np. poprzez ubezwłasnowolnienie. Należy również podkreślić, iż w żadnym wypadku nie może być naszym pełnomocnikiem firma niezależnie od przyjętej formy w jakiej prowadzi swoją aktywność gospodarczą. Zawsze musi to być osoba wskazana z imienia i nazwiska.
Pełnomocnictwo ogólne
Zgodnie z art. 138d. § 1 Op, pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Zakres spraw do których możemy ustanowić pełnomocnika w zasadzie nie ma ograniczeń. Ustawodawca wskazuje, że pełnomocnictwo ogólne może być udzielone w każdej sprawie podatkowej, a zatem zarówno do czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego oraz przed organami skarbowymi, czyli do postępowania kontrolnego. Istotne jest tu również to, że takie pełnomocnictwo możemy ustanowić jeszcze przed rozpoczęciem którejkolwiek z procedur, co nie było możliwe przed nowelizacją. Pełnomocnictwo ogólne może być ustanowione na wypadek ewentualnej kontroli podatkowej, postępowania podatkowego czy czynności sprawdzających. Ustanawiając pełnomocnika ogólnego zawiadomienie o planowanie kontroli podatkowej, czy postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego będzie skierowane już do ustanowionego przez nas pełnomocnika. Taką informację poweźmie organ podatkowy z Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych, o którym mowa niżej. Pełnomocnictwo ogólne nie będzie natomiast uprawniało do podpisywania deklaracji. W tym wypadku, jeżeli podatnik wyrazi wolę, aby deklaracje były podpisywane przez jego pełnomocnika, będzie musiał ustanowić (tak jak dotychczas) pełnomocnika do podpisywania deklaracji. Przepisy regulujące instytucję pełnomocnictwa ogólnego obowiązują od 1 lipca 2016 roku.

Sposób ustanowienia pełnomocnika ogólnego
Pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego, według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1 Op, do ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Z tego zapisu dowiadujemy się, że pełnomocnictwo ogólne może być zgłoszone wyłącznie w formie elektronicznej według wzoru PPO-1 oraz zmienione, odwołane lub wypowiedziane tylko w formie elektronicznej według wzoru OPO-1.

Wzory pełnomocnictw określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2016 r. w sprawie wzoru pełnomocnictwa ogólnego i wzoru zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa. Rozporządzenie obowiązuje od 1 lipca 2016 roku. Ustawodawca przewiduje tylko jeden wyjątek od tej zasady tj. w przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających złożenie pełnomocnictwa ogólnego, jego zmianę, odwołanie lub wypowiedzenie, w formie dokumentu elektronicznego, wówczas pełnomocnictwo składa się w formie pisemnej według wzoru określonego w ww. rozporządzeniu. Pełnomocnictwo w formie dokumentu elektronicznego musi być uwierzytelnione za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub profilu zaufanego ePUAP. Przepisy dopuszczają również zgłoszenie pełnomocnictwa ogólnego za pośrednictwem Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W tym celu przygotowano projekt rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowego sposobu zgłaszania pełnomocnictw ogólnych za pośrednictwem Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz ich przekazywania do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych.

Obecnie cytowany projekt rozporządzenia jest w fazie konsultacji publicznych. Przewiduje on możliwość zgłoszenia pełnomocnictwa ogólnego do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych za pośrednictwem Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z wykorzystaniem interfejsu portalu podatkowego. Adres interfejsu portalu podatkowego udostępniany ma być na stronie internetowej Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Pełnomocnictwo, składane w ten sposób opatruje się:
1) bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym przy pomocy ważnego
kwalifikowanego certyfikatu w rozumieniu ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie
elektronicznym albo
2) podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP, albo
3) podpisem elektronicznym użytkownika na portalu podatkowym.

Adwokat, radca prawny oraz doradca podatkowy mogą sami zgłaszać udzielenie im pełnomocnictwa ogólnego oraz zawiadamiać o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu, ze wskazaniem daty zwolnienia z obowiązku reprezentacji.

Jeżeli pełnomocnictwa udziela osoba, która nie może się podpisać, pełnomocnictwo zgłasza się ustnie do protokołu albo pełnomocnictwo podpisuje za taką osobę osoba sprawująca nad nią opiekę, czyniąc o tym wzmiankę obok podpisu. W takim przypadku pełnomocnictwo ogólne, zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza osoba sprawująca opiekę nad osobą, która nie może się podpisać.

Potwierdzenie złożenia pełnomocnictwa odnotowane jest na koncie podmiotu składającego pełnomocnictwo, do którego dostęp zapewnia portal podatkowy.

Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu minister właściwy do spraw finansów publicznych umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. Rejestr ten jest prowadzony przez Ministra Finansów. Dostęp do Centralnego Rejestru mają organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej. Ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa ogólnego wywiera skutek od dnia wpływu do Centralnego Rejestru.

Od pełnomocnictwa ogólnego nie będzie pobierana opłata skarbowa. Ustawa o opłacie skarbowej stanowi, iż od 01 lipca 2016 roku zwolnione od opłaty skarbowej są pełnomocnictwa ogólne w rozumieniu ustawy Op.

Pełnomocnictwo szczególne
Zgodnie z przepisem art. 138e. § 1 pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Jak widać ten rodzaj pełnomocnictwa nadal (tak jak przed nowelizacją) polega na dołączeniu do istniejącej już sprawy pełnomocnictwa. Oznacza to, że w momencie składania pełnomocnictwa musi być rozpoczęta któraś z procedur działania organu podatkowego, wówczas mamy do czynienia z istniejącymi aktami sprawy. Najpierw zatem mamy sprawę wraz z aktami, a dopiero później pojawia się pełnomocnictwo szczególne do tej właśnie sprawy. Jest ono tym samym dużo węższe niż pełnomocnictwo ogólne ponieważ dotyczy konkretnego postępowania podatkowego czy kontroli podatkowej. Pełnomocnictwo szczególne powinno zatem wskazywać zakres umocowania pełnomocnika w szczególności określać w jakiej jest sprawie oraz przed jakimi organami ma zastosowanie.

Sposób ustanowienia pełnomocnika szczególnego
Pełnomocnictwo szczególne może być udzielone:
• na piśmie,
• w formie dokumentu elektronicznego lub
• zgłoszone ustnie do protokołu.
Wzór pełnomocnictwa określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw. Symbole wzorów to odpowiednio pełnomocnictwo szczególne PPS-1 oraz zawiadomienie o zmianie, odwołaniu, wypowiedzeniu pełnomocnictwa szczególnego OPS-1. Pełnomocnictwo w formie dokumentu elektronicznego musi być uwierzytelnione za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub profilu zaufanego ePUAP.

Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt Op, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. Należy zatem dołączyć do akt oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa. Oznacza to, że w momencie składania pełnomocnictwa muszą już istnieć akta sprawy. „Za akta sprawy zaś zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych należy rozumieć akta, o których mowa w art. 137 § 3, nie można za akta sprawy uznać dowolnego zbioru dokumentów dotyczących podatnika, lecz akta konkretnego postępowania: podatkowego albo kontroli podatkowej” (II FSK 690/08, II FSK 1217/06). Najpierw zatem mamy akta np. postępowania podatkowego, a dopiero później pojawia się pełnomocnictwo. Również pełnomocnik może okazać oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy. Ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia o tym organu podatkowego prowadzącego wskazaną w tym pełnomocnictwie sprawę podatkową.

Taki sposób ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu podatkowym jest nam znany sprzed nowelizacji Op. Różnica w zasadzie polega na wprowadzeniu od 1 stycznia 2016 roku urzędowego wzoru pełnomocnictwa szczególnego za pośrednictwem którego to pełnomocnictwo należy zgłosić. Od złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa szczególnego naliczana jest opłata skarbowa, która wynosi 17 zł.

Pełnomocnictwo do doręczeń
Ten rodzaj pełnomocnictwa do końca 2015 roku dotyczył sytuacji gdy podatnik wyjeżdżał za granicę na okres co najmniej dwóch miesięcy, niezależnie od tego, czy wyjazd był do innego kraju Unii Europejskiej, czy poza UE.

Od 1 stycznia 2016 roku na podstawie art. 138f. § 1 Op, strona ma obowiązek ustanowienia w kraju pełnomocnika do doręczeń, jeżeli nie ustanawia pełnomocnika ogólnego lub szczególnego, gdy:
1) zmienia adres miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu na adres w państwie niebędącym państwem członkowskim Unii Europejskiej;
2) nie ma miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej i składa w kraju wniosek o wszczęcie postępowania lub w kraju doręczono jej postanowienie o wszczęciu postępowania.
Pełnomocnictwo do doręczeń znajduje zastosowanie w ściśle określonych przypadkach wskazanych w ustawie i wiąże się ze zmianą lub brakiem miejsca zamieszkania lub pobytu w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej.
Ponadto ustawodawca dodaje, że pełnomocnictwo do doręczeń nie ma zastosowania w sytuacji gdy doręczanie pism stronie następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej.
W razie niedopełnienia przez stronę obowiązku ustanowienia pełnomocnika do doręczeń, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem w kraju, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy.

Sposób ustanowienia pełnomocnika szczególnego
Do pełnomocnictwa do doręczeń stosuje się przepisy dotyczące pełnomocnictwa szczególnego a zatem pełnomocnictwo do doręczeń może być udzielone :
• udzielone na piśmie lub
• zgłoszone w formie dokumentu elektronicznego lub
• zgłoszone ustnie do protokołu.

Wzory pełnomocnictwa do doręczeń określa wyżej cytowane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. Formularze noszą oznaczenia PPD-1 pełnomocnictwo do doręczeń oraz OPD-1 zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa.

Od złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa do doręczeń podobnie jak w przypadku pełnomocnictwa szczególnego należy uiścić opłatę skarbową w wysokości 17 zł.
Ponadto ustawodawca wskazał, iż w przypadku ustanowienia więcej niż jednego pełnomocnika o tym samym zakresie działania lub ustanawiając pełnomocnika ogólnego oraz szczególnego w tej samej sprawie, strona wskazuje organowi jednego z nich jako pełnomocnika do doręczeń.
Ustanie pełnomocnictwa

Pełnomocnictwo traci swoją skuteczność w przypadku odwołania, wypowiedzenia, które według zasad wyżej opisanych należy w odpowiedni sposób zgłosić. Pełnomocnictwo czasami jednak wygasa automatycznie np. wraz ze śmiercią mocodawcy (podatnika) lub pełnomocnika.
W przypadku wypowiedzenia pełnomocnictwa istotny może być zapis art. 138i. § 3 Op, gdzie ustawodawca wskazuje, iż adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy, który wypowiedział pełnomocnictwo, jest obowiązany działać za stronę jeszcze przez dwa tygodnie od wypowiedzenia, chyba że mocodawca zwolni go od tego obowiązku. Okres ten ma na celu chronić mocodawcę przed negatywnymi skutkami wypowiedzianego pełnomocnictwa.

Pełnomocnik w kontroli podatkowej

Podobnie jak dotychczas na podstawie art. 292 Op, przepisy działu IV Op, w części dotyczącej pełnomocnictw mają zastosowanie do kontroli podatkowej. Uzupełniono jedynie zapis art. 292 Op o rozdział 3a „Pełnomocnictwo” Działu IV Op. Tym samym przepisy dotyczące pełnomocnictwa ogólnego, szczególnego oraz do doręczeń mają zastosowanie również w kontroli podatkowej. W takiej sytuacji straciła na znaczeniu instytucja reprezentanta w kontroli podatkowej opisana w art. 281a Op. Funkcję reprezentanta może pełnić pełnomocnik szczególny lub ogólny. W sytuacji ustanowienia przed nowelizacją Op, reprezentanta w toku kontroli, od 01. stycznia 2016 roku uznaje się tego reprezentanta za pełnomocnika szczególnego o czym stanowi przepis przejściowy ustawy noweli. Jeżeli natomiast podatnik nie wyznaczy pełnomocnika ogólnego ani szczególnego, to ma obowiązek ustanowić pełnomocnika na wypadek swojej nieobecności w czasie kontroli.

Pełnomocnictwa ustanowione przed nowelizacją

Pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie opisywanych zmian tj. przed 2016 rokiem, a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne w rozumieniu art. 138e Op. Stanowi tak przepis art. 24 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r.

To samo dotyczy osoby upoważnionej do reprezentowania kontrolowanego, o której mowa w art. 281a Op, ustanowionej na podstawie dotychczasowych przepisów. Od 2016 r. jest ona uznawana jak pełnomocnik szczególny do spraw kontroli podatkowych o czym stanowi art. 25 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r.

Autor: Marcin Borkowski, prawnik, ekspert podatkowy

Dodaj komentarz

Twój adres email nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *