W aktualnie obowiązującym brzmieniu ustawy CIT, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. Zbliżone regulacje zawiera również ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w artykule 24 ust. 5 pkt 8.

Jak wspomniano, z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia zysków niepodzielonych, pojawiają się niezwykle istotne problemy praktyczne związane z ustaleniem dochodu wspólnika w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową (np. komandytową).

W ocenie organów podatkowych, zyski niepodzielone to wszelkie zyski niepodzielone między udziałowców, w tym także zyski przeznaczone na kapitał zapasowy czy rezerwowy spółki kapitałowej przed dniem przekształcenia (zob. DIS w Łodzi, 16.08.2012, sygn. IPTPB2/415-350/12-4/KR). Podobne zdanie ten sam organ wyraził dnia 8.06.2012 r., konstatując, że „w świetle ustawy podatkowej zgromadzony na kapitale m.in. zapasowym spółki z o.o. niepodzielony zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową”.

Reasumując zatem, zdaniem Ministra Finansów, niepodzielone zyski w rozumieniu powołanych przepisów to wszelkie zyski, które nie zostały przeznaczone i wypłacone na rzecz udziałowców, a zostały zatrzymane w spółce.

Jednakże, wymaga podkreślenia fakt, iż sądy administracyjne są nieco innego zdania, które jest bardziej korzystne dla podatników. W ich ocenie bowiem, zyski niepodzielone to tylko takie zyski, co do których organ stanowiący spółki nie powziął stosownej uchwały dotyczącej przeznaczenia tego zysku. W ocenie WSA we Wrocławiu, „ustawodawca w art. 24 ust. 5 pkt 8 PDOFizU, mówiąc o wartości niepodzielonych zysków, miał na myśli jedynie tę część wypracowanego przez spółkę przekształcaną majątku, który zgodnie z przepisami KSH został przeznaczony do podziału między wspólników tej spółki, a mimo to nie został rozdysponowany” (zob. orzeczenie z dn. 18.05.2012, sygn. I SA/Wa 208/2012). Zgodnie zatem z przytoczonym stanowiskiem Sądu we Wrocławiu, zyski zatrzymane na kapitałach zapasowych spółki, nie są zyskami niepodzielonymi, bowiem organ stanowiący spółki stosowną uchwałą rozdysponował je na ten kapitał.

Również Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż zyski niepodzielone powinny być zdefiniowane w węższym zakresie niż uczynił to Minister Finansów. Zdaniem Sądu „zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wspomniano na wstępie, ustawodawca planuje od 1 stycznia 2015 r. doprecyzowanie pojęcia zysków niepodzielonych, w celu ograniczenia wątpliwości interpretacyjnych. Zgodnie z planowanymi zmianami, dochodem (przychodem) z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową będzie również zysk, który nie został wypłacony wspólnikom, ale np. zasilił inne niż kapitał zakładowy kapitały spółki.

Powyższa zmiana będzie dla podatników niekorzystna, bowiem doprecyzuje (rozszerzy) zakres przedmiotowy obowiązku podatkowego w podatkach dochodowych. Z pewnością skłoni również do poszukiwania nowych rozwiązań optymalizacyjnych. Przypomnijmy, obecnie dochód (przychód) ten opodatkowuje się zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym, tj. bez możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na tej transakcji.

Podstawa prawna:

• Art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
• Art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych