Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).
Powyższy stan faktyczny, należy rozpatrywać w kontekście Ordynacji podatkowej, podatków dochodowych – w zależności czy wspólnikami są osoby fizyczne czy prawne, podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

Sukcesja generalna praw i obowiązków
Ordynacja podatkowa wprowadza zasadę sukcesji generalnej przy podziale osoby prawnej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału (a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W takim przypadku osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku, w tym prawa i obowiązki wynikające z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Jeśli majątek przejmowany na skutek wydzielenia nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału (osoby nowo zawiązane) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe osoby prawnej dzielonej. Zakres tej odpowiedzialności jest ograniczony do wartości netto nabytych aktywów, wynikających z planu podziału. Dodatkowo w przypadku podziału przez wydzielenie zakres odpowiedzialności jest ograniczony do zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych do dnia wydzielenia.

Wyjątkiem od zasady sukcesji generalnej w przypadku podziału jest brak możliwości rozliczania przez spółkę przejmującą / nowo zawiązaną straty podatkowej poniesionej przez spółkę dzieloną.

Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT)

Przychód u udziałowców

Dla udziałowców będących osobami fizycznymi kwestię podziału spółki kapitałowej reguluje art. 24. ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem

Oznacza to, że wyżej wymieniona nadwyżka podlega opodatkowaniu jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych jedynie wówczas, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału jak i pozostający w spółce przy podziale przez wydzielenie nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
A contrario w przypadku, gdy majątek przejmowany przez wydzielenie nie stanowi ZCP, natomiast pozostający w spółce dzielonej przez wydzielenie stanowi ZCP, opodatkowanie nadwyżki dla udziałowców nie występuje.

W analizowanym przypadku, dla zabezpieczenia planowanej czynności restrukturyzacji poprzez wydzielenie ZCP warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej Ministra Finansów, aby mieć udokumentowane, iż zarówno część wydzielana jak i pozostająca w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa wobec czego dla wspólnika spółki dzielonej nie wystąpi na moment podziału opodatkowanie na podstawie art. 24. ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT. Pozytywna interpretacja ochroni podatnika przed możliwymi sporami z organami podatkowymi.

Potencjalny przychód i opodatkowanie po stronie wspólnika nastąpi dopiero na moment zbywania udziałów spółki przejmującej na podstawie art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, a koszt dla powstałego wówczas przychodu ustalony zostanie na podstawie:

• Art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały w spółce dzielonej zostały objęte za wkład niepieniężny,
• Art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały w spółce dzielonej zostały objęte/nabyte za wkład pieniężny.

Przy czym wysokość wydatków na nabycie /objęcie udziałów w spółce dzielonej ustala się w takiej proporcji w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwionych udziałów w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów przed podziałem. Pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów spółki dzielonej przez wydzielenie.

Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT)

Przychód u wspólnika

Dla wspólnika Spółki będącego osobą prawną kwestię podziału przedsiębiorstwa reguluje art. 10. ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – dochodem jest ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Oznacza to, że w/w nadwyżka podlega opodatkowaniu jako przychód w udziału w zyskach osób prawnych jedynie wówczas, gdy majątek przejmowany na skutek podziału a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Również i tym przypadku, dla zabezpieczenia planowanej czynności wydzielenia ZCP warto wystąpić z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej Ministra Finansów, tak aby mieć udokumentowane, iż zarówno część wydzielana jak i pozostająca w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa wobec czego dla wspólnika spółki dzielonej nie wystąpi na moment podziału opodatkowanie na podstawie art. 10. ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.
[page_break]

Spółka dzielona

Dla spółki dzielonej kwestię ewentualnego opodatkowania przychodu pojawiającego się na skutek podziału reguluje art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, zgodnie z którym w spółce podlegającej podziałowi, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychód stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalony na dzień podziału lub wydzielenia. Kosztami natomiast są wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Oznacza to, że opodatkowanie, o którym mowa wyżej nie wystąpi jedynie wówczas, gdy zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanym stanie faktycznym, przyjmując iż wydzielane elementy spełniają wymogi definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa,  oznacza to brak przychodu do opodatkowania dla spółki dzielonej na dzień realizacji tego procesu.

Spółka przejmująca

Przy podziale spółek dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej. W konsekwencji spółka przejmująca nie podlega opodatkowaniu w chwili podziału, chyba że spółka ta posiada udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej w wysokości mniejszej niż 10%. A contrario jeżeli, spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości równej lub większej niż 10%, spółka przejmująca nie podlega opodatkowaniu w chwili podziału.

Jeśli spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej w wysokości mniejszej niż 10%, wtedy dochodem podlegającym opodatkowaniu według 19% stawki podatku jest nadwyżka wartości przejętego majątku, odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, nad kosztami uzyskania przychodu.

Tak ustalony dochód określa się na dzień wydzielenia i powstaje wyłącznie wówczas, gdy spółka przejmująca i spółki przejmowane są spółkami rezydentkami w Polsce lub w państwie należącym do UE lub EOG.

Podatek od towarów i usług (VAT)

Po nowelizacji. art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, od 01.01.2009 nie budzi obecnie wątpliwości, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe wynika wprost z literalnej wykładni ww. artykułu co znajduje także odzwierciedlenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 marca 2014 r. ITPP2/443-1417/13/AK)

Podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC)

1 stycznia 2009 weszły w życie zmiany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych,. Zmiany te wprowadziły do polskiego prawa regulacje Dyrektywy 2008/7/EC z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.
Na podstawie wprowadzonych zmian wyłączono z opodatkowania czynności niepodlegające podatkowi w świetle przepisów dyrektywy, w tym przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz czynności restrukturyzacyjne spółek kapitałowych. Przy czym dyrektywa za działania restrukturyzacyjne uznaje : łączenie spółek kapitałowych, podział spółek kapitałowych oraz wniesienie aportów w postaci oddziału inne spółki kapitałowej, a także czynności określane jako wymiana udziałów.

Zmienione przepisy co prawda nie wskazują literalnie, czy poza zakresem opodatkowania PCC pozostaje również podział spółki, w związku jednak z faktem, iż nie wskazują tego trybu również wśród czynności kwalifikowanych jako opodatkowana zmiana umowy spółki, a co istotne czynność ta nie podlega opodatkowaniu w świetle regulacji w/w dyrektywy, zatem należy stwierdzić, że podział spółki kapitałowej pozostaje poza zakresem opodatkowania PCC.

Reasumując, zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami podatku od czynności cywilnoprawnych podział spółki kapitałowej nie podlega opodatkowaniu PCC. Podejście takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe co znajduje potwierdzenie między innymi w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 lipca 2012 r., sygn. IPTPB2/436-53/12-4/MF, który uznał, że opisany we wniosku sposób podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.