Przepisy ustawy o CIT nie odnoszą się bowiem wprost do takiej sytuacji.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania środki trwałe. Amortyzacji podlegają także nabyte określone wartości niematerialne i prawne (art. 16b ustawy o CIT). Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (art. 16d ust. 2 ustawy o CIT), a dokonywanie odpisów amortyzacyjnych można rozpocząć od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dany środek trwały/wartość niematerialną i prawną wprowadzono do ewidencji (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Na tle zacytowanych przepisów, powstaje wątpliwość, kiedy środek trwały oraz wartość niematerialną i prawną nabytą w drodze aportu można wprowadzić do ewidencji – od tego następnie będzie zależeć moment rozpoczęcia amortyzacji podatkowej. Czy można taki środek trwały wprowadzić do ewidencji już z chwilą podjęcia uchwały o aporcie i podwyższeniu kapitału zakładowego, czy też trzeba czekać z tym do chwili zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej „KRS”)?

Co do zasady, warunkiem niezbędnym dokonywania amortyzacji podatkowej jest własność środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH”), przedmiot wkładu wspólnika pozostaje do dyspozycji zarządu spółki (art. 158 § 3 KSH). Spółka nabywa prawo do swobodnego dysponowania składnikiem majątku, a więc również prawo do jego gospodarczego wykorzystywania, w momencie przejścia na nią własności tego składnika. Dla przeniesienia własności, zgodnie z Kodeksem cywilnym (dalej „KC”), potrzebna jest zgodna wola obu stron. W przypadku aportu, zgodna wola obu stron (tj. spółki i jej udziałowców) wyrażona zostaje w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego oraz w oświadczeniu wspólnika o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym. W oświadczeniu takim jest również, co do zasady, zawarte zobowiązanie osoby składającej oświadczenie do wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego o określonej wartości w celu pokrycia objętych udziałów. Zobowiązanie to jest realizowane jeszcze przed rejestracją podwyższenia kapitału w KRS. Co więcej, przepisy KSH (art. 262 § 2) wskazują, co należy dołączyć do zgłoszenia do KRS podwyższenia kapitału zakładowego. Jednym z enumeratywnie wymienionych załączników jest oświadczenie, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostały objęte. Zatem czynność zatwierdzająca podwyższenie kapitału zakładowego (tj. wpis tego podwyższenia w KRS) nie ma wpływu na prawo własności wnoszonych składników majątku.

Warto także wspomnieć, że z przepisów KC (art. 155 § 1) wynika, że już sama umowa zawarta w przewidzianej prawem formie przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo strony postanowiły odmiennie. Przy aporcie, co do zasady, strony określają w umowie przenoszącej własność konkretną datę przejścia własności składników aportu. W konsekwencji, wniesiony do spółki aportem składnik majątku staje się jej własnością jeszcze przed rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Podsumowując, za moment przejścia własności składników aportu należy przyjąć dzień podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego lub inną datę wskazaną w uchwale i już ten moment wywołuje skutki podatkowe. Skoro na gruncie ustawy o CIT środki trwałe wprowadza się do ewidencji najpóźniej z dniem przekazania ich do używania (zwrot ten należałoby rozumieć jako rozpoczęcie wykorzystywania składnika majątku przez spółkę), a spółka może dysponować aportem od dnia jego nabycia, to już od chwili wniesienia aportu można taki środek trwały wprowadzić do ewidencji spółki i rozpocząć amortyzację od następnego miesiąca. Nie trzeba czekać na rejestrację podwyższenia kapitału zakładowego w KRS – rozpoczęcie amortyzacji podatkowej nie jest od tego uzależnione.

Powyższe potwierdzają też wydane przez Ministra Finansów indywidualne interpretacje prawa podatkowego, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 kwietnia 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-178/08-5/MB) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 marca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-53/09-2/DS).