Odwrotne obciążenie w budownictwie

Od wprowadzenia do ustawy o podatku od towarów i usług przepisów o zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia w branży budowlanej minęło już ponad pół roku. Przedsiębiorcy nadal jednak mają sporo wątpliwości w zakresie jego stosowania. W związku z powyższym Minister Finansów postanowił nieco rozjaśnić podatnikom sytuację i opublikować ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego w tym zakresie (objaśnienia podatkowe). Możliwość taką przewiduje art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn.zm.). Zgodnie z art. 14n § 4 ww. ustawy zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k – 14m tej ustawy.

Objaśnienia podatkowe zostały opublikowane 3 lipca 2017r. i zawierają odpowiedzi na najczęściej zadawane pytania w zakresie odwróconego obciążenia podatkiem VAT transakcji dotyczących świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Często wątpliwości podatników budzi pytanie czy inwestor, będący jednocześnie Głównym Wykonawcą, który zleca część robót do wykonania innym przedsiębiorcom, postępuje prawidłowo odbierając od nich faktury VAT z wykazanym na nich podatkiem VAT? W tym zakresie Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że do zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach których przedmiotem jest świadczenie usług budowlanych konieczne jest ich świadczenie w relacjach podwykonawca- główny wykonawca w ramach zadań zleconych głównemu wykonawcy przez inwestora. W sytuacji, kiedy inwestor jest jednocześnie generalnym wykonawcą usługi świadczone na jego rzecz nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców. Dopiero kolejne podzlecanie usług przez wykonawców kolejnym usługodawcom będzie już traktowane jako podwykonawstwo i rozliczane zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. W związku z powyższym, podmiot świadczący na rzecz inwestora będącego jednocześnie głównym wykonawcą usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, nie działa jako podwykonawca. Zatem wystawiona przez niego FV powinna zawierać podatek VAT.

               Wątpliwości pojawiają się także w przypadku świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy w okresie gwarancyjnym. Dotyczą one przede wszystkim sytuacji, w której przedsiębiorca, który przy realizacji inwestycji był generalnym wykonawcą, a który obecnie – po zakończeniu inwestycji i odbiorze robót przez inwestora – świadczy usługi budowlane w okresie gwarancyjnym przewidzianym umową pomiędzy inwestorem a generalnym wykonawcą za pośrednictwem podmiotów trzecich, jest podatnikiem, obowiązanym do rozliczenia podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia?

W odpowiedzi na te wątpliwości Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia nie ma znaczenia czy usługi są wykonywane w trakcie fazy wykonawczej inwestycji czy po jej zakończeniu w ramach usług gwarancyjnych. W związku z powyższym w przypadku robót budowlanych wykonywanych w ramach gwarancji udzielonej inwestorowi przez generalnego wykonawcę mechanizm odwrotnego obciążenia znajdzie zastosowanie dla prac podzleconych przez generalnego podwykonawcę innym podmiotom. Wyjątkiem od tej zasady będzie sytuacji, w której usługi świadczone w ramach gwarancji są nieodpłatne. Wówczas nie będą one w ogóle podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Problemy interpretacyjne pojawiają się także w przypadku świadczenia usług budowlanych realizowanych w ramach konsorcjum. Podatnicy w interpretacjach indywidualnych często pytają jak powinny być opodatkowane usługi (wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT) wykonywane przez Uczestnika Konsorcjum, w sytuacji gdy fakturuje on je na Lidera Konsorcjum, który następnie rozlicza się za Zleceniodawcą (Inwestorem) z całości wykonanych robót? Czy Uczestnik Konsorcjum pełni rolę podwykonawcy, który zobowiązany jest zastosować mechanizm obciążenia odwrotnego, natomiast Lider Konsorcjum dokonując dalszej dostawy usług budowlanych na rzecz Zleceniodawcy (Inwestorem) zobowiązany jest zastosować ogólne zasady rozliczenia podatku VAT?  

Minister Finansów objaśnia, że w opisanym scenariuszu zleceniodawca pełni funkcję inwestora, Lider Konsorcjum pełni funkcję wykonawcy robót budowlanych (generalnego wykonawcy), a Uczestnik Konsorcjum pełni funkcję podwykonawcy robót budowlanych. W związku tym tylko Lider Konsorcjum ma prawo do zastosowania zasad ogólnych opodatkowania w relacji do Inwestora. Natomiast w relacjach pomiędzy Uczestnikiem Konsorcjum a Liderem świadczone usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach reverse chargé. Przy czym ze względu na różne zapisy w umowach konsorcjum, każdorazowo należy dokonać indywidualnej ich oceny pod względem opodatkowania podatkiem VAT.

Podatnicy pytają również jak należy opodatkować usługi budowlane świadczone w ramach współpracy pomiędzy spółkami, która to współpraca polega na wzajemnym podzlecaniu sobie części usług wykonywanych w ramach kontraktów należących do głównej działalności tych spółek?

Ministerstwo Finansów odpowiada, że w tym przypadku także znajdą zastosowanie przepisy dotyczące odwrotnego obciążenia o ile spółki nie są inwestorami. W przeciwnym wypadku występują w roli generalnego wykonawcy lub jego podwykonawców dokonujących kolejnego podzlecenia. Zgodnie bowiem z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”, przy czym kolejny podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

               Wyjaśnienia Ministerstwa Finansów dotyczą także refakturowania usług budowlanych. Wątpliwości w tym zakresie dotyczą sposobu rozliczenia podatku VAT w przypadku dokonywanego przez firmę A refakturowania usług (zleconych firmie B) wykonanych przez firmę B bezpośrednio na rzecz firmy C (inwestora)? Powołując się na art. 8 ust.2a ustawy o VAT Minister wyjaśnia, że w takiej sytuacji przyjąć należy, że firma A sama wyświadczyła usługi budowlane, a skoro firma B występuje w tym łańcuchu w charakterze podwykonawcy (świadczy usługi na zlecenie firmy A), to firma A występuje jako generalny wykonawca świadczenia. Tym samym transakcja dokonana pomiędzy B na rzecz A powinna zatem być rozliczona w reżimie odwróconego obciążenia, zaś transakcja pomiędzy A i C – przy zastosowaniu zasad ogólnych.

Z pytaniami do Ministerstwa występują również Spółdzielnie, które nie wiedzą czy usługi budowlane świadczone przez członków spółdzielni (czynnych podatników VAT) na rzecz Spółdzielni (czynnego podatnika VAT), której są oni członkami, wykonywane w ramach podzlecenia usług wykonywanych przez Spółdzielnię na rzecz Inwestora, należy traktować jako usługi świadczone przez podwykonawców?

Również i w tym przypadku Ministerstwo Finansów stoi na stanowisk, że obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu wykonanych usług budowlanych będzie ciążył na Spółdzielni.

Wynika to z faktu, że każdy podmiot nie będący generalnym wykonawcą przyjmującym zlecanie bezpośrednio do inwestora jest podwykonawcą robót budowlanych. Zatem w przedstawionym schemacie działania Spółdzielnia występuje w charakterze generalnego wykonawcy natomiast jej członkowie jako podwykonawcy.

Ministerstwo Finansów uważa, że mechanizm odwrotnego obciążenia będzie miał również zastosowanie w przypadku wynajmu przez Spółkę A Spółce B koparki wraz z operatorem w celu wykonania wykopu pod fundament budynku zgodnie z projektem budowlanym dla Inwestora powinien. Wynika to z faktu, iż usługi takie zaliczają się do klasyfikacji PKWiU 43.12.12.0 jako „Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczeniem ziemi”, które są wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy.

W ocenie Ministerstwa Finansów mechanizm odwrotnego obciążenia nie będzie miał zastosowania w sytuacji, gdy w trakcie realizacji inwestycji budowlanej, gdzie wykonywane przez Spółkę A (podwykonawca) usługi budowlane na rzecz Spółki B (głównego wykonawcy), które to usługi są następnie refakturowane na Spółkę C (inwestora), zawarta zostanie trójstronna umowa, na skutek której Spółka B zostanie wyłączona z realizacji tej inwestycji. Skoro Spółka A straci status podwykonawcy i stanie się wykonawcą świadczącym usługi budowlane bezpośrednio na rzecz inwestora to z dniem wejścia w życie porozumienia podatek Vat z faktur wystawionych bezpośrednio na inwestora powinna rozliczać na zasadach ogólnych.

               Wielość wątpliwości związanych ze stosowaniem nowym przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie odwrotnego obciążenia usług budowlanych dowodzi, że opublikowane wyjaśnienia Ministra Finansów są potrzebne. Z pewnością wielu podatników w mniej skomplikowanych stanach faktycznych będzie mogło na ich podstawie rozstrzygnąć swoje rozterki zwłaszcza w perspektywie ochrony jaką wynika z zastosowania się do objaśnień podatkowych.

Autor: Marcin Kołkowicz, doradca podatkowy ADN Podaktki Sp. z o.o.

Dodaj komentarz

Twój adres email nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *