Opodatkowanie wkładów niepieniężnych do spółek osobowych – wyrok NSA z dnia 22 września 2010 r., II FSK 836/09

Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatnik wniósł o potwierdzenie stanowiska, iż wniesienie wkładu w postaci akcji do spółki komandytowej nie powoduje po jego stronie powstania przychodu w rozumieniu Ustawy PIT1. Pogląd ten wnioskodawca argumentował faktem, iż czynność ta nie mieści się w katalogu źródeł z art. 10 ust. 1 Ustawy PIT, w przeciwieństwie do aportu do spółki kapitałowej bądź spółdzielni, który powoduje powstanie przychodu (art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT). Zdaniem podatnika, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie stanowi żadnego innego rodzaju przychodu wymienionego w ww. ustawie, zwłaszcza zaś nie można przyjąć, iż jest to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 Ustawy PIT) ani też przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 przedmiotowej ustawy). W przekonaniu wnioskującego, omawiana sytuacja nie generuje także przychodu z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, gdyż nie doprowadza do powstania przysporzeń w nim wskazanych (pieniędzy, wartości pieniężnych, świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń).
Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ wskazał, iż żaden z przepisów Ustawy PIT nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej. Minister uznał bowiem, iż aport taki powoduje zmianę właściciela przedmiotu wkładu, a zatem dochodzi do odpłatnego zbycia wnoszonych akcji, co z kolei generuje przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (tj. przychód o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT). Zdaniem Organu, za przeniesienie własności akcji w ramach aportu, wspólnikowi je wnoszącemu przysługuje wkład w spółce osobowej, zaś kwota odpowiadająca jego wartości stanowi w tym przypadku przychód.
Rozpoznając sprawę WSA w Warszawie podzielił argumentację prezentowaną przez podatnika. Sąd stanął na stanowisku, iż wniesienie akcji do spółki osobowej nie stanowi ich odpłatnego zbycia. Ponadto, zdaniem WSA, opisana czynność nie ma charakteru odpłatnego. WSA podkreślił również, iż w takim wypadku nie jest możliwe ustalenie, co stanowi dla wnoszącego wkład przychód.
Stanowisko powyższe potwierdził NSA. W wyroku również zwrócił uwagę na brak odpłatnego charakteru przedmiotowej czynności oraz niemożność zastosowania analogii z wniesieniem aportu do spółek kapitałowych.
Teza
Z zaprezentowanych ustnie zasadniczych powodów rozstrzygnięcia można wyprowadzić następującą tezę:
„Wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólnika”.
Komentarz
Analizowany wyrok jest pierwszym merytorycznym rozstrzygnięciem NSA w sprawie opodatkowania aportów do spółek osobowych. Potwierdza on poglądy większości orzecznictwa, które opowiadało się za brakiem opodatkowania takich wkładów. Wskazać można chociażby wyroki WSA w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 3103/08) i z dnia 3 września 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 212/09), WSA w Łodzi z dnia 23 czerwca 2009 r. (sygn. akt I SA/Łd 19/09) lub WSA w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 121/09). Na liczne pozytywne orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych w przedmiotowej kwestii wskazał również sam NSA, uzasadniając swoje stanowisko.
Rozstrzygnięcie NSA jest tym bardziej uzasadnione, iż nie doszło do zmian przepisów Ustawy PIT, które wskazywać by mogły na powstanie obowiązku opodatkowania aportów wnoszonych do spółek osobowych. Brak jest zatem uzasadnienia dla poglądu Ministra Finansów, na co zwróciła również uwagę pełnomocnik podatnika.
Stanowisko zaprezentowane w omawianym wyroku jest racjonalne również dlatego, iż z ustawy podatkowej nie wynika w jaki sposób należałoby określić przychód podatnika z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego. Nie można bowiem uznać, iż przychodem takim byłaby wartość samego aportu lub udział kapitałowy w spółce osobowej.
W przedmiotowej kwestii nie można zastosować, co podkreślił NSA, analogii z opodatkowaniem wkładów do spółek kapitałowych (art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT). Należy bowiem zwrócić uwagę, iż skoro ustawodawca w powyższym przepisie doprecyzował katalog przychodów z kapitałów pieniężnych (od 2004 r. po wyrazie „spółce” dodano „mającej osobowość prawną”), to jego zamiarem nie było opodatkowanie aportów do spółek osobowych, a jedynie wkładów wnoszonych do spółek kapitałowych.
Wskazać należy, iż czynność wniesienia akcji do spółki osobowej nie ma charakteru odpłatnego, co przesądza o braku możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, zgodnie z którym odpłatne zbycie papierów wartościowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Zatem wniesienie akcji do spółki osobowej nie stanowi ich odpłatnego zbycia. NSA podkreślił, iż inaczej wygląda sytuacja w przypadku wniesienia aportu do spółek kapitałowych bądź spółdzielni.
Warto jednak wspomnieć, iż Ministerstwo Finansów planuje dokonać zmian w zasadach opodatkowania aportów do spółek osobowych. Od 2011 roku wniesienie aportu ma być neutralne podatkowo dla wspólnika, co jest zgodne z prezentowanym stanowiskiem NSA. Jednakże nowelizacja Ustawy PIT ma dotyczyć również sposobu określania wartości początkowej przedmiotów wkładu – Ministerstwo zakłada, iż nie będzie możliwe jej uaktualnienie przy wnoszeniu aportu.
\"\"
1) Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307; „Ustawa PIT”).

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *