Podatnik podatku od nieruchomości w przypadku posiadania samoistnego oraz współwłasności

Obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości wynika z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ciąży na podmiotach wskazanych w art. 3 ust. 1 ustawy.
Podatnikami mogą być wszystkie podmioty, niezależnie od ich statusu prawnego, a więc: osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, jeśli mają określony w 3 ust. 1-5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (zwanej dalej: UPiOL) tytuł prawny do korzystania z nieruchomości albo obiektów budowlanych lub nawet nie posiadają tytułu prawnego. Określając zakres podmiotowy definicji podatnika należy zwrócić uwagę, że osobą fizyczną jest każdy człowiek od chwili narodzenia (art. 8 Kodeksu cywilnego),  natomiast zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Do katalogu osób prawnych należy zaliczyć m.in: spółki kapitałowe (spółka akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), spółdzielnie, przedsiębiorstwa państwowe,  wyższe uczelnie itp.
Ustalając z kolei definicję jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej należy zwrócić uwagę, że do tej grupy zaliczane są zarówno jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa nie przyznaje zdolności prawnej (np. stowarzyszenia zwykłe), jak i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, którym przysługuje zdolność prawna (np. spółka jawna, partnerska, komandytowa, komandytowa-akcyjna,). Jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, którym ustawa przyznała zdolność prawną są podmiotami prawa. Oznacza to, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Na podstawowe atrybuty podmiotowości prawnej składają się: nabywanie praw, zaciąganie zobowiązań (we własnym imieniu).
W tym miejscu warto zwrócić uwagę na problematykę rozliczenia podatku od nieruchomości przez spółkę cywilną. Analizując wspomniane zagadnienie należy mieć na uwadze, że stosownie do art. 3 ust. 1 UpiOL podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami, użytkownikami wieczystymi lub posiadaczami nieruchomości. Jednocześnie zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego osobami prawnymi są Skarb Państwa oraz jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Natomiast na mocy art. 860 k.c. przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Z powyższego wynika, iż zawarcie umowy spółki cywilnej nie tworzy nowej jednostki organizacyjnej czy też nowego podmiotu, jest tylko i wyłącznie stosunkiem zobowiązaniowym wspólników do wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro spółka cywilna nie jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, nie można jej uznać na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za podatnika podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w opisywanej sytuacji ciążył będzie na wspólnikach spółki cywilnej a nie na spółce. To wspólnicy spółki będą zobowiązani składać informację (w przypadku osób fizycznych) lub deklarację (w przypadku osób prawnych) według ustalonego wzoru, w których będą wykazywali przedmioty opodatkowania.
Podatnikiem nie zawsze właściciel nieruchomości
Stosownie do treści art. 3 ust. 1 UPiOL podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych,
2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
3) użytkownikami wieczystymi gruntów;
4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei na mocy art. 3 ust. 2 UpiOL obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe – ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Na podstawie przedmiotowych przepisów, jak również orzecznictwa sądowego należy wskazać, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, jako że nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów. (np. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. akt: II FSK 1031/09).
Generalnie zasadą jest, iż podatnikiem jest właściciel nieruchomości lub obiektu budowlanego, z kolei w przypadku nieruchomości należących do Skarbu Państwa, czy też jednostek samorządu terytorialnego jest użytkownik wieczysty oraz tzw. posiadacz zależy, czyli np. najemca, dzierżawca lub też podmiot korzystający z takiej nieruchomości bez tytułu prawnego. Od powyższej reguły ustawodawca przewidział wyjątek, zgodnie z którym podatnikiem jest  posiadacz samoistny. W tym miejscu warto wyjaśnić definicję posiadacza samoistnego.

Posiadanie rzeczy określić można jako faktyczne władztwo nad nimi (możliwość posługiwania się nimi, korzystania z nich), niezależnie od tytułu prawnego, na podstawie którego jest ono wykonywane. Ustawodawca podzielił posiadanie na dwa rodzaje: samoistne oraz zależne (art. 336 KC). Jeżeli chodzi o posiadanie zależne zostało doprecyzowane w drodze otwartego wyliczenia jego przypadków (posiadaczem zależnym jest np. dzierżawca), z kolei posiadaczem samoistnym jest ten, kto rzeczą faktycznie włada jak właściciel. Z powyższego stwierdzenia wynika, iż posiadacz samoistny nie musi być właścicielem rzeczy, a więc podmiotem, któremu przysługuje prawo własności do danej rzeczy. Podstawowym warunkiem istnienia samoistnego posiadania jest faktyczne władanie rzeczą.

W tym miejscu warto wskazać na orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 r. (sygn. akt III RN 141/00 i III RN 142/00), w którym stwierdzono, że „W niektórych przypadkach za samoistnego posiadacza, którego obciąża podatek od nieruchomości, można uznać także osobę, korzystającą z budynku wybudowanego na cudzym gruncie i to na podstawie pozwolenia uzyskanego przez właściciela, choć sumptem tego posiadacza, a także z zajętej – w związku z tymi zabudowaniami – części gruntu. Oznacza to więc, że w niektórych przypadkach, mimo iż właścicielem lub samoistny posiadaczem nieruchomości jest inna osoba niż rzeczywisty posiadacz budynku, w sytuacji gdy budynek ten został wybudowany ze środków własnych rzeczywistego posiadacza budynku, podatnikiem podatku od nieruchomości (w tym przypadku budynku i części gruntu zajętego pod budowę) jest ten rzeczywisty posiadacz. W takim przypadku należy traktować go jako posiadacza samoistnego, którego obciąża podatek od nieruchomości.”
Trzeba jednocześnie zgodzić się z poglądem reprezentowanym przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 10 luteg0 2010 r. (sygn. akt III SA/Wr 690/09), zgodnie z którym „niedopuszczalne jest utrzymanie posiadania przez dotychczasowego posiadacza zależnego po oddaniu rzeczy w posiadanie innemu podmiotowi. Nie sposób przypisywać określonemu podmiotowi statusu posiadacza (w rozumieniu art. 336 KC), jeżeli nie włada on rzeczą, nawet przy uwzględnieniu, że nie stracił tytułu do władania nią. W takiej bowiem sytuacji brakuje podstawowego elementu składowego normatywnej konstrukcji posiadania („corpus”).”
Co niezwykle ważne, zgodnie z art.3 ust. 3 UpiOL jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym, a nie na właścicielu samoistnym. Tym samym organ podatkowy winien egzekwować podatek od nieruchomości nie od właściciela, ale od posiadacza samoistnego. Można zatem stwierdzić, iż omawiany przypadek uwzględnia, iż to posiadacz samoistny w rzeczywistości włada nieruchomością, czy też obiektem budowlanym, stąd ciąży na nim obowiązek podatkowy.
Podatnikiem współwłaściciel
Warto również pamiętać, że ustawodawca podatkowy określił szczególne reguły dotyczące statusu podatnika w przypadku nieruchomości oraz obiektów budowlanych będących we współwłasności. Otóż, zgodnie z art. 3 ust. 4 UPiOL jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Z kolei jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.
Zgodnie z art. 91 Ordynacji podatkowej, do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy KC dla zobowiązań cywilnoprawnych. Tym samym organ podatkowy może żądać całości lub części podatku od nieruchomości od wszystkich dłużników (współwłaścicieli) łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie organu podatkowego przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych.  Podatnicy będący osobami fizycznymi ponoszą odpowiedzialność solidarną tylko wówczas, gdy zostanie im doręczona decyzja wymiarowa. W praktyce  organy podatkowe wymierzają podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji, adresowanej do wszystkich współwłaścicieli. Decyzja ta powinna być doręczona wszystkim współwłaścicielom lub współposiadaczom.
Jeżeli przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy stosownie do przepisu art. 3 ust. 3 UPiOL ciąży na posiadaczu samoistnym. Stosunek współwłasności wyklucza możliwość zastosowania art. 3 ust. 3 UPiOL, jeżeli współwłaściciele są jednocześnie współposiadaczami faktycznie władającymi rzeczą. Tego typu sytuacja wyczerpuje bowiem dyspozycję art. 3 ust. 4 UPiOL. Charakter odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomości z tytułu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości jest uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *