Stan faktyczny oraz stanowisko WSA
Organy podatkowe określiły podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Wskazały, że podatnik ujął w ewidencji kilka faktur z 2008 roku, które nie zostały w pełni zapłacone. W konsekwencji braku zapłaty kontrahent zawiadomił podatnika o zamiarze skorygowania podatku VAT na podstawie art. 89a u.p.t.u.¹, a następnie o dokonanej korekcie. Podatnik nie dokonał skutecznej korekty swoich rozliczeń powołując się na fakt, iż sąd upadłościowy w 2010 roku ogłosił jego upadłość. W związku z powyższym organy we własnym zakresie dokonały korekty rozliczeń podatnika określając mu prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego uznając, że obowiązek dokonania korekty podatku od towarów i usług ciąży również na dłużniku, który znajduje się w upadłości układowej. Zdaniem organów, wynikający z art. 89a ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. warunek, aby dłużnik nie był w stanie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi, a nie do daty skorzystania przez podmiot uprawniony z możliwości skorygowania podatku.

Podatnik argumentował, że z uwagi na fakt, iż od 2010 roku jest w trakcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu, to zawiadomienie o dokonaniu korekty przesłane przez kontrahenta już po ogłoszeniu upadłości podatnika nie było skuteczne.

WSA w Olsztynie podzielił stanowisko prezentowane w sprawie przez organy podatkowe. Sąd przytoczył wskazane w art. 89a u.p.t.u. warunki, które uprawniają wystawcę faktury do skorygowania kwot podatku należnego i stwierdził, że jednym z tych warunków jest, aby dostawa towaru lub świadczenie usług były dokonane na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Zdaniem Sądu warunek ten odnosi się wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. W momencie dokonania korekty istotne jest z kolei, by dłużnik i wierzyciel, byli zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, stosownie do treści art. 89a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u. W rozpatrywanej sprawie wierzytelność powstała w okresie, gdy podatnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego, ani też w trakcie likwidacji, a zatem był on zobowiązany do dokonania stosownej korekty podatku naliczonego.

Teza
Na podstawie uzasadnienia omawianego orzeczenia można sformułować następującą tezę:
„Art. 89a i art. 89b u.p.t.u. należy stosować również wobec podmiotów, w stosunku do których ogłoszona została upadłość z możliwością zawarcia układu, jeżeli wierzytelność, której dotyczy korekta podatku powstała przed datą ogłoszenia upadłości.”

Komentarz
Jednym z warunków skorzystania z tzw. ulgi na złe długi, uregulowanej w art. 89a i art. 89b u.p.t.u., jest to, aby dostawa towaru lub świadczenie usług, w związku z którymi naliczono podatek, dokonana została na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. W niniejszej sprawie podatnik próbował wykazać, odwołując się m.in. do ww. warunku, że jego kontrahent nie miał prawa do dokonania korekty podatku należnego, a przez to podatnik nie miał także obowiązku skorygowania własnego podatku naliczonego, gdyż zanim dokonano takiej korekty podatnik został postawiony w stan upadłości.

WSA w Olsztynie słusznie zakwestionował pogląd podatnika. Należy bowiem podkreślić, że wskazany wyżej warunek dotyczący tego, aby odbiorca świadczenia nie był w trakcie postępowania upadłościowego ani w trakcie likwidacji, odnosi się do konkretnie wskazanego momentu, którym jest moment dokonania dostawy towaru lub wyświadczenia usługi. Ewentualne ogłoszenie upadłości odbiorcy po dokonaniu dostawy pozostaje zatem bez wpływu na uprawnienia związane z ulgą na złe długi. Innymi słowy, jeżeli dostawa jest dokonana na rzecz podmiotu, który w momencie dostawy nie jest w stanie upadłości ani likwidacji, to nawet jeżeli później takie postępowanie zostanie wobec niego wszczęte, nie pozbawia to dostawcy prawa do skorygowania podatku należnego związanego z nieściągalnymi wierzytelnościami.

Stanowisko zajęte przez WSA w Olsztynie znajduje potwierdzenie w innych wyrokach sądowych, m.in. w wyroku WSA w Lublinie z dnia 1 kwietnia 2011 roku, sygn. akt I SA/Lu 895/10.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)