Charakter prawny opłaty rezerwacyjnej
W celu określenia sposobu opodatkowania opłat rezerwacyjnych regulowanych na poczet usług hotelarskich trzeba najpierw dokonać ustalenia ich charakteru prawnego. W pierwszej bowiem kolejności należy zwrócić uwagę, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w myśl art. 5 ust. 1 odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług, Jednakże od tejże zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej: ustawą o VAT), zgodnie z którym opodatkowaniu VAT w dacie ich otrzymania podlegają zaliczki, przedpłaty, zadatki oraz raty. W tym miejscu należy zatem zastanowić się, czy niezależnie od nazwy tzw. opłaty rezerwacyjne stanowią zaliczki, o których mowa w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.
Ustawodawca nie określił definicji zaliczki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Instytucja zaliczki została natomiast unormowana w art. 743 Kodeksu cywilnego w odniesieniu do umowy zlecenia. Stosownie do treści cytowanego przepisu, zaliczki może żądać przyjmujący zlecenie, jeżeli wykonanie zlecenia wymaga wydatków. Tym samym pojęcia „zaliczka” używa się na określenie pewnej kwoty pieniężnej świadczonej drugiej stronie, na poczet wykonania umowy. Zaliczka nie powoduje zatem powstania roszczeń o charakterze odszkodowawczym, na wypadek niewykonania umowy. Jest ona z zasady zaliczana na poczet zawartej umowy.
Przy omawianiu zagadnienia zaliczek za poczet dokonania przyszłych transakcji, należy zwrócić uwagę na stanowisko prezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej: Europejski Trybunał Sprawiedliwości) w precedensowym wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie BUPA Hospitals Ltd., Goldsborough Developments Ltd przeciwko Commissioners (sygn. C-419/02) , w którym to orzeczeniu Trybunał uznał, iż „zapłata następująca przed wykonaniem dostawy nieokreślonych towarów rodzajowo wykazanych na liście, z której nabywca może w przyszłości wybrać jeden lub kilka artykułów albo nie wybrać żadnego, w okolicznościach gdzie nabywca może w każdym razie zawsze jednostronnie wypowiedzieć umowę i odzyskać zapłaconą kwotę niewykorzystaną jeszcze do nabycia towarów wskazanych na liście, lecz niewyszczególnionych przez nabywcę, nie może być uznana za dokonaną przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, a zatem nie powoduje ona, iż podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości” . Trybunał podkreślił, że instytucja przedpłaty nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania, a jedynie powoduje przyspieszenie powstania obowiązku podatkowego wynikającego ze zdarzenia opodatkowanego np. wykonania usługi. Jednakże, aby obowiązek podatkowy powstał wraz z dokonaniem przedpłaty, niezbędne jest to by w chwili dokonywania przedpłaty znane były stronom wszystkie istotne dane dotyczące przyszłej transakcji, z którą związana jest przedpłata.
Mając na względzie powyższe orzeczenie Trybunału, należałoby wyrazić pogląd, iż opłaty rezerwacyjne regulowane na poczet konkretnych usług hotelarskich, mimo przyjętej nazwy, stanowią zaliczki na poczet świadczenia usług. Tym samym powinny zostać opodatkowane z chwilą ich otrzymania. Jednocześnie oprócz obowiązku rozliczenia podatku VAT podatnik jest zobligowany do udokumentowania otrzymania zaliczki. Powyższe będzie jednak uzależnione od statusu prawnego klienta. Bowiem w przypadku klienta, który jest prowadzącym działalność gospodarczą otrzymując zaliczkę hotel będzie zobligowany stosownie do § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (zwanego dalej: rozporządzeniem) do wystawienia faktury VAT w terminie 7 dni od daty otrzymania zaliczki. Zatem, o ile zaliczkowane usługi zostaną wykonane w terminie 7 dni od daty otrzymania zaliczki, będzie można wystawić jedną fakturę dokumentującą zarówno otrzymanie zaliczki, jak również wykonanie usługi. Trzeba jednak mieć na uwadze, że przedmiotowa faktura powinna zostać wystawiona nie później niż 7 dnia licząc od momentu otrzymania opłaty.
Natomiast w przypadku otrzymania opłaty od osoby fizycznej, która nie prowadzi działalności gospodarczej na hotelu otrzymującym opłatę rezerwacyjną będzie ciążył obowiązek zafiskalizowania tejże kwoty za pomocą kasy rejestrującej. W tym przypadku konieczne będzie dokonanie zaewidencjonowania na kasie w dniu otrzymania wspomnianej kwoty. Niezależnie od tego na żądanie klienta hotel będzie zobligowany do wystawienia faktury VAT. Z kolei w przypadku braku takiego żądania istnieje możliwości wystawienia faktury na otrzymaną zaliczkę niezależnie od woli klienta (art. 106 ust. 4 ustawy o VAT).
[page_break]
Zwrot opłaty rezerwacyjnej
W przypadku odwołania przez klienta rezerwacji w odpowiednim terminie z reguły dokonywany jest zwrot uregulowanej wcześniej opłaty, która została potraktowana jako zaliczka na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT. W tej sytuacji należy dokonać korekty obrotu wcześniej opodatkowanego podatkiem VAT. Zaliczki otrzymane od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które zostały zafakturowane powinny zostać skorygowane za pomocą faktury korygującej. Bowiem w myśl § 13 ust. 5 pkt 2 rozporządzenia w przypadku zwrotu zaliczek należy wystawić fakturę korygującą, która na mocy art. 29 ust. 4a ustawy o VAT będzie podstawą do zmniejszenia obrotu oraz podatku należnego, w przypadku gdy podatnik będzie posiadał potwierdzenie odebrania faktury korygującej przez nabywcę.
O ile korygowanie faktur VAT uregulowane zostało przepisami rozporządzenia, o tyle brak jest jakichkolwiek przepisów dotyczących korekty obrotu zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej. Pod kątem technicznym w przypadku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy, korekta danej transakcji możliwa jest jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli przed zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że kasa fiskalna dzięki swej konstrukcji i zastosowanym zabezpieczeniom nie posiada bowiem żadnych technicznych możliwości przeprowadzenia korekty informacji zapisanych w jej pamięci. Jednakże brak regulacji prawnych nie może pozbawiać podatnika możliwości korekty zwróconych klientowi zaliczek. Tym samym w praktyce dopuszczalna jest możliwość skorygowania obrotu zafiskalizowanego za pomocą kasy rejestrującej. Podatnik w tym przypadku powinien posiadać odrębną ewidencję obrotów, które zostały skorygowane oraz dowody dotyczące powodu korekty (np. korespondencja z klientem lub zwrot zaliczki na rachunek bankowy klienta).
Brak zwrotu opłaty rezerwacyjnej
Brak zwrotu opłaty rezerwacyjnej, która została wcześniej potraktowana jako forma zaliczki opodatkowanej podatkiem VAT może być rozliczony na gruncie podatku VAT na dwa sposoby. Sposób rozliczenia zatrzymanej opłaty rezerwacyjnej będzie uzależniony od jej charakteru prawnego. W przypadku gdyby tego rodzaju opłata nie była zwracana klientowi z tego powodu, iż w okresie, na który została uregulowana opłata usługi hotelowe były w każdym momencie dostępne dla klienta, doszłoby do wykonania usługi, którą była gotowość do świadczenia usług hotelarskich. Jako przykład można podać rezerwację pokoju hotelowego, który jest dostępny tylko dla danego klienta w okresie, na który uregulowano rezerwację.
Jeżeli brak zwrotu zaliczki był spowodowany tym, że wspomniana kwota stała się formą odszkodowania dla hotelu za szkodę w postaci anulowania przez klienta rezerwacji, możliwe jest dokonanie korekty obrotu w zakresie zatrzymanej przez hotel kwoty. Zdaniem autora decydujący jest w tym przypadku charakter odszkodowawczy zatrzymanej kwoty. W tym miejscu warto jednak zastanowić się, czy rzeczywiście zachowana przez hotel kwota nie podlega opodatkowaniu VAT i powinna być udokumentowana wystawieniem faktury korygującej do jej wysokości.
Niestety na gruncie przepisów podatku VAT nie zdefiniowano pojęcia „odszkodowania”. Stąd w tym zakresie należy posiłkować się regulacjami prawa cywilnego. Otóż na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy prawa łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
Kwestie powstania i naprawy szkody regulują przepisy Kodeksu cywilnego. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła (art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego). W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego). Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu (art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego).
