Zgodnie z art. 3531 KC, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Na istotność powyższego wskazał Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt: V ACa 481/13

Ponadto, mając na uwadze art. 647 KC należy wskazać, iż przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia.W związku z powyższym należy wskazać, iż niezbędną czynnością dla umowy o roboty budowlane jest odebranie przez inwestora obiektu, co w praktyce polega na podpisaniu protokołu zdawczo – odbiorczego z dokonanej czynności odbioru.

W tym zakresie wypowiedział Sąd Apelacyjnego w Rzeszowie w wyroku z dnia 20 grudnia 2012 r., który wskazał protokół jako moment zakończenia robót ,,(…) Jeżeli wykonawca zgłosił zakończenie robót budowlanych inwestor obowiązany jest dokonać ich odbioru (art. 654 KC). W protokole z tej czynności, stanowiącym pokwitowanie spełnienia świadczenia i podstawę dokonania rozliczeń stron, niezbędne jest zawarcie ustaleń poczynionych m.in. co do jakości wykonanych robót, w tym ewentualny wykaz ujawnionych wad (…).”¹

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z zasadą swobody umów strony mogą uzgodnić moment wystawienia faktury VAT, jednakże przepisy UoVAT ograniczają swobodę umów w zakresie uzgodnienia tego momentu. W ten sam sposób strony mogą uzgodnić moment wykonania usługi budowlanej zwłaszcza, że przepisy podatkowe nie ograniczają swobody umów w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy strony umowy dotyczącej wykonania usług budowlanych uzgodnią, iż momentem wykonania usługi budowlanej jest moment sporządzenia protokołu zdawczo – odbiorczego to mając na uwadze, iż takie uzgodnienie nie sprzeciwia się właściwości umowy ani zasadom współżycia społecznego to, co do zasady moment podpisania protokołu, zgodnie z wolą stron, powinien być momentem wykonania usługi budowlanej.

W tym miejscu należy dokonać rozróżnienia dwóch terminów mających kluczowe znaczenie dla momentu wykonania usług budowlanych, tj. momentu zakończenia prac budowlanych a momentu podpisania protokołu zdawczo odbiorczego.

Pierwsze z ww. pojęć dotyczy momentu zakończenia prac budowlanych, którego nie należy utożsamiać z pojęciem wykonania usług budowlanych.

Drugie pojęcie, dotyczy z kolei momentu faktycznego zakończenia prac budowlanych, gdyż w momencie podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego następuje rzeczywiste i faktyczne wykonanie usług budowlanych. Jednocześnie należy wskazać, iż za słusznością powyższej opinii przemawiają następujące fakty:

• do momentu podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego, podmiot świadczący usługi budowlane nie ma prawa do wynagrodzenia, co oznacza, że do momentu podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego usługa budowlana nie została wykonana, a zatem ten moment należy uznać za moment wykonania usługi budowlanej,
• do momentu podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego, podmiot świadczący usługi budowlane ma prawo do wykonywania prac budowlanych, co oznacza, iż to ten moment jest momentem wykonania usług budowlanych,
• w przypadku, gdy nie dojdzie do podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego, prace budowlane, jako nieodebrane przez zlecającego, należy uznać za niewykonane, co oznacza, iż to moment podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego jest momentem wykonania usług budowlanych.

Ponadto, należy podkreślić, iż możliwość ewentualnego niepodpisania protokołu zdawczo – odbiorczego przez zamawiającego wykonanie usługi budowlanej jest istotnym elementem wskazującym, że nie faktyczne wykonanie samych prac budowlanych, lecz należyte wykonanie usługi wraz ze zgromadzeniem koniecznej dokumentacji może świadczyć o momencie wykonania usługi budowlanej, a więc również i o momencie powstania obowiązku podatkowego.

W związku z powyższym, w mojej ocenie, gdy w umowie o roboty budowlane zostanie zawarty zapis wskazujący, iż strony uzgadniają, iż momentem zakończenia świadczenia usług budowlanych będzie moment podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego, to ten moment należy uznać za moment wykonania usługi budowlanej.

Należy wskazać, iż cywilistyczny aspekt określenia momentu wykonania usług budowlanych jest istotny dla prawidłowej analizy przedmiotowego zagadnienia, jednakże ze względu na brak zdefiniowania przez ustawodawcę momentu wykonania usług budowlanych, należy wziąć pod uwagę interpretacje organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych w przedmiotowym zakresie.