Kiedy tak naprawdę dochodzi do wykonania usługi w rozumieniu VAT?

Zasady związane z ustaleniem momentu powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług regulują art. 19a –  art. 21. Zgodnie z ogólną zasadą obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Przy tak zdefiniowanej zasadzie rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego praktyczne wątpliwości dotyczą tego, czy moment powstania obowiązku podatkowego należy łączyć już z chwilą samego tylko faktycznego wykonania zleconej usługi, czy też z chwilą wykonania wszystkich czynności związanych
z tą usługą, a niezbędnych do zaakceptowania przez zleceniobiorcę faktu wykonania tej usługi zgodnie z umową. Jako przykład takich czynności można podać obowiązek sporządzenia raportu z wykonanych prac do akceptacji dającego zlecenie, zatwierdzenie dokumentacji, podpisanie protokołu odbioru itp.

Organy podatkowe za moment wykonania usługi uznają wyłącznie czynność faktyczną polegającą na konkretnej usługi, a więc niezależnie od postanowień umownych, towarzyszących jej wykonaniu.

Takie stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w broszurze dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego gdzie czytamy, że „postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu (…) usługi za wykonaną (np. przyjęcie jej wykonania dopiero z chwilą podpisania protokołów zdawczo-odbiorczych) pozostają bez znaczenia (…), mogą jedynie pełnić funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.”

Podobne stanowisko zajął m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2014 r. (sygn. ILPP2/443-925/14-2/MR) gdzie czytamy „Wobec powyższego nie można zgodzić się z Zainteresowanym, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przez Spółkę usług serwisowych powstaje z chwilą wykonania usług rozumianego jako moment zaakceptowania przez usługobiorcę zrealizowanych przez Spółkę prac, bowiem w przedmiotowej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie faktycznego wykonania usługi serwisowej przez Spółkę. Przy czym bez wpływu na jego określenie pozostają uregulowania (procedury) łączące strony umowy, co do sposobu akceptowania wykonanych usług, na podstawie którego następuje ich rozliczenie.”

Takie stanowisko zakwestionował Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który wyrokiem
z dnia 29 maja 2015 r. (sygn. I SA/Wr 329/15) uchylił przedmiotową interpretacją przepisów prawa podatkowego. W stanie faktycznym będącym przedmiotem sporu podatnik zgodnie z przyjętym modelem rozliczeń, z upływem każdego miesiąca kalendarzowego zobowiązany był do przedstawienia klientowi zbiorczego zestawienia zawierającego rozliczenie przeprowadzonych w danym miesiącu napraw. Klient mógł ten dokument zaakceptować bądź w ustalonym czasie zgłosić zastrzeżenia. W sytuacji gdy klient zgłosił zastrzeżenia podatnik zobowiązany był do przedłożenia odpowiednich wyjaśnień lub do uzupełnienia dokumentów w zakresie wymaganym przez klienta – jako podstawę do akceptacji wykonanej usługi.

W ocenie sądu rodzaj świadczonych przez podatnika usług (usługi naprawy) należy do tego rodzaju świadczeń, w których kwestia wysokiej specjalizacji i jakości, a przez to także poziomu zadowolenia klienta, stanowi wiodące kryterium stopnia oceny wykonania usługi naprawy. Z tych powodów, wprowadzony w postanowieniach umownych wymóg ich akceptacji przez usługobiorcę znajduje przekonujące uzasadnienie, jako kryterium oceny, czy zlecona przez niego usługa naprawy tego sprzętu została w istocie wykonana (zrealizowana).

Wyrok ma ogromne praktyczne znaczenie bowiem prawidłowe określenie obowiązku podatkowego jest jednym z fundamentalnych elementów realizacji zobowiązania podatkowego. Kwestia ta nabiera szczególnego znaczenia na gruncie podatków w których obowiązuje zasada samoobliczenia podatku np. podatek od towarów i usług. Prawidłowe ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego warunkuje bowiem terminowe zapłacenie podatku.

Wyrok potwierdza, że wbrew stanowisku organów podatkowych, o charakterze usługi i o dacie jej wykonania decydują strony umowy cywilnoprawnej. Nie sposób bowiem w ocenie momentu wykonania usługi oderwać się od kontekstu cywilnoprawnego, tj. ustaleń stron w tym zakresie. Moment wykonania usługi powinien być zatem oceniany z uwzględnieniem realizacji wszystkich postanowień umowy,  w których strony określają czynności usługodawcy, które ma on do wykonania w ramach usługi, jak również ich akceptacji przez usługobiorcę.

Reasumując, podczas zawierania umów warto zwracać uwagę na precyzyjne określenie zakresu zadań kontrahentów oraz chwili, w której czynności te będą uznane za zrealizowane. Postanowienia umowne w tym zakresie mogą mieć decydujące znaczenie dla kwestii momentu rozpoznania obowiązku podatkowego.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *