Miejsce świadczenia usług – podstawa prawna
Od 1 stycznia 2010 r. obowiązują nowe zasady w zakresie ustalania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników, będące konsekwencją uchwalenia dyrektywy Rady 2008/8/WE z 12 lutego 2008 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w zakresie miejsca świadczenia usług (Dz. U. UE L nr 44, poz. 11). Zgodnie z regułą ogólną, wyrażoną w art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [ustawa o VAT] (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.) miejscem świadczenia usług w przypadku ich świadczenia na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Ewentualnie w sytuacji, gdy usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tego podatnika, to miejscem świadczenia usług będzie to stałe miejsce prowadzenia działalności. Zatem w przeciwieństwie do regulacji obowiązujących do końca 2009 r. kiedy to usługi co do zasady były opodatkowane w państwie siedziby usługodawcy (z pewnymi wyjątkami), nowe przepisy przenoszą miejsce ich opodatkowania do państwa usługobiorcy (również z pewnymi wyjątkami). Takie uregulowanie jest zgodne z konstrukcją podatku VAT, który jest podatkiem konsumpcyjnym, a więc powinien obciążać końcowego nabywcę. Wobec powyższego, usługi świadczone na rzecz podatnika z innego państwa członkowskiego bądź z państwa trzeciego, będą opodatkowane w państwie jego siedziby. Polski podatnik nie powinien obciążyć swojej usługi polskim podatkiem VAT. Faktura przez niego wystawiona powinna natomiast zawierać adnotację, że zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca wraz ze wskazaniem podstawy prawnej z ustawy o VAT bądź z dyrektywy (par. 5 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz. U. nr 68, poz. 360).
W ślad za ustawodawcą unijnym, ustawodawca krajowy przewidział liczne wyjątki od reguły ogólnej określonej w art. 28b ustawy o VAT. Jeden z nich dotyczy miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Z powyższego wynika zatem, że dla ustalenia miejsca świadczenia usługi, która jest związana z nieruchomością nie ma znaczenia status ani miejsce siedziby/stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy. Taka bowiem usługa będzie opodatkowana w miejscu położenia nieruchomości. Zauważyć także należy, że katalog usług, które mogą podlegać opodatkowaniu na podstawie przywołanego przepisu jest katalogiem otwartym.
W orzecznictwie (np. wyrok WSA w Poznaniu z 19 października 2010 r., sygn. I SA/Po 572/10 czy wyrok WSA w Łodzi z 25 listopada 2010 r., sygn. I SA/Łd 1090/10) wskazuje się, że wskazany artykuł stanowi w zasadzie właściwą implementację art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 347, poz. 1). Ustawodawca unijny określił bowiem, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Z porównania obu regulacji wynika, że ustawodawca unijny posłużył się sformułowaniem „przyznawanie prawa do użytkowania nieruchomości”, natomiast polski użył zwrotu „użytkowania i używania nieruchomości”. W komentarzach zauważa się, że sformułowanie przyjęte przez polskiego ustawodawcę jest o tyle niefortunne, że jego intencją było objęcie wspomnianą regulacją usług polegających na oddaniu przez usługodawcę nieruchomości do używania innemu podmiotowi w ramach określonego stosunku prawnego np. poprzez umowę najmu czy dzierżawy, a nie sam fakt używania nieruchomości, który stanowi jedynie formę wykorzystania usługi, natomiast w żadnym wypadku nią nie jest (tak np. T. Michalik, Komentarz VAT, C.H. Beck, Warszawa 2010).
