Zgodnie z art. 483 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych (ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych [updop] oraz ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych [updof]), kara taka będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów [kup] pod warunkiem, że została poniesiona w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a jednocześnie nie została wprost wyłączona z kosztów (art. 16 ust. 1 updop lub art. 23 ust. 1 updof). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop (odpowiednio – art. 23 ust. 1 pkt 19 updof), nie uważa się za kup „kar umownych i odszkodowań z tytułu

• wad dostarczonych towarów,
• wad wykonanych robót i usług oraz
• zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo
• zwłoki w usunięciu wad towarów oraz
• zwłoki w usunięciu robót i usług”.

Przepis ten należy interpretować ściśle – wyliczenie kar umownych nie zaliczanych do kup jest enumeratywne i nie może być interpretowane rozszerzająco. Oznacza to, że kary umowne wypłacane z innego tytułu niż wyżej wymienione mogą być kup (pod warunkiem, że przedsiębiorca będzie mógł udowodnić ich związek z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem/zachowaniem źródła przychodów). Stanowisko takie jest również akceptowane w dotychczasowej praktyce organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2010 r., IPPB1/415-316/10-2/AM).

Kara umowna powstała z tytułu opóźnienia lub zwłoki w dostawie

Ścisłe interpretowanie ww. przepisów powoduje, że do kosztów podatkowych zaliczane mogą być np. kary umowne z tytułu opóźnienia lub zwłoki w dostawie towarów/usług, jeżeli zwłoka nie dotyczy dostarczenia towaru wolnego od wad np. w ramach postępowania reklamacyjnego lub usunięcia wad towarów albo robót i usług.  Stanowisko takie jest również akceptowane przez organy podatkowe (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2010 r. (IPPB3/423-827/09-4/KK).

Kara umowna z tytułu niewykonania lub odstąpienia od umowy

Do kosztów będzie można zaliczyć również karę zapłaconą w związku z niewykonaniem umowy, pod warunkiem, że podatnik udowodni poniesienie kary w związku z uzyskaniem przychodu albo zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła.

Kosztem powinna być również kara umowna zapłacona w związku z odstąpieniem od umowy, po to aby zawrzeć inną – na korzystniejszych warunkach lub odstąpieniem z innych przyczyn, uzasadnionych ekonomicznie. Takie stanowisko nie jest jednak zawsze akceptowane przez organy podatkowe, które wskazują, że podatnicy nie mogą ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej przenosić na Skarb Państwa,  a skutkiem odstąpienia od umowy, niezależnie od przyczyny, jest nieuzyskanie przychodu. Korzystne dla podatników stanowisko prezentują jednak sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 15 stycznia 2010 r. (III Sa/Wa 1265/09) wskazał, że „gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujące ich treść i konsekwencje, w związku ze zmianą okoliczności i warunków zewnętrznych takich jak: zmiana cen na rynku, obniżenie popytu, wzrost kosztów, niekorzystna zmiana koniunktury mogą skutkować ich rewizją w nowych warunkach i podjęciem przez podatnika działań zmierzających do zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów”. Podobne tezy znajdują się również w wyroku WSA w Lublinie z 4 grudnia 2009 r. (I SA/Lu 536/09) oraz WSA w Bydgoszczy z 28 października 2008 r. (I SA/Bd 491/08). Warunkiem zaliczenia zatem takiej kary umownej do kup jest prawidłowe udokumentowanie, że odstąpienie od umowy miało związek z przychodami podatnika lub służyło zabezpieczeniu/zachowaniu źródła przychodów. Co istotne, powyższe stanowisko zaprezentował również Zastępca Dyrektora Departamentu Podatków Dochodowych w piśmie z 2 kwietnia 2010 do Departamentu Polityki Podatkowej (Biuletyn Skarbowy 3/2010).