W ocenie spółki opodatkowanie olejów smarowych przeznaczonych na cele inne niż opałowe, czy napędowe podatkiem akcyzowym było niezgodne z Dyrektywą Energetyczną i Dyrektywą Horyzontalną.
Przepis art. 2 Dyrektywy Energetycznej jasno i precyzyjnie wskazywał do jakiego rodzaju produktów energetycznych ma zastosowanie Dyrektywa Energetyczna. Możliwość zastosowania przepisów Dyrektywy Energetycznej do określonych wyrobów uzależniona została od ich przeznaczenia, tj. na podstawie art. 2 ust. 4b Dyrektywy Energetycznej, nie ma ona w ogóle zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż jako paliwa silnikowe lub paliwa do ogrzewania. Ponadto, art. 20 Dyrektywy Energetycznej zawiera zamknięty katalog produktów energetycznych, które jako jedyne podlegają przepisom w zakresie kontroli i przemieszczenia zawartym w Dyrektywie Horyzontalnej. Przepis art. 20 Dyrektywy Energetycznej stanowi bowiem, iż „jedynie następujące produkty energetyczne podlegały przepisom kontroli i przemieszczania”. Wśród wymienionych w tym przepisie produktów nie zostały natomiast uwzględnione oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71 – 2710 19 99.
Ponadto, zgodnie z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, Państwa Członkowskie nie są uprawnione by stosować bezpośrednio lub pośrednio wobec produktów innych Państw Członkowskich podatki wewnętrzne jakiegokolwiek rodzaju wyższe od tych, które mają zastosowanie do podobnych produktów krajowych. Ponadto, Państwa Członkowskie nie są uprawnione by stosować wobec produktów innych Państw Członkowskich podatki wewnętrzne, które pośrednio chronią inne produkty.
Z przepisów obowiązujących w Polsce od 1 maja 2004 r. wynikało natomiast, iż oleje smarowe wykorzystywane do innych celów niż opałowe i grzewcze były opodatkowane akcyzą. Ponadto, w rozporządzeniu w sprawie zwolnień Minister Finansów przewidział zwolnienia od akcyzy, ale uzależnił je od zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, co było niezgodne z brzmieniem art. 20 Dyrektywy Energetycznej.
Minister Finansów nie podzielił argumentacji spółki i stwierdził, iż oleje smarowe sklasyfikowane według kodów CN 2710 19 71 – 2710 19 99 podlegały na terytorium Polski opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym.
[page_break]
Interpretując przepisy Dyrektywy Energetycznej, Minister Finansów stwierdził, że nie jest sprzeczne z celami Dyrektywy Energetycznej oraz praktyką stosowania przepisów wspólnotowych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej uznanie, iż wyroby ropopochodne wymienione w ustawie z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, bez względu na ich przeznaczenie, były wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi. Interpretując Dyrektywę Energetyczną i Dyrektywę Horyzontalną, Minister Finansów stwierdził, iż objęcie olejów smarowych niewymienionych w art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej procedurą zawieszenia poboru akcyzy na terytorium kraju nie może być traktowane jako naruszenie swobodnego handlu i przepływu towarów na wspólnym rynku.
W efekcie, oleje smarowe sprowadzane przez spółkę i dystrybuowane na terytorium Polski nie mogły, w świetle wskazanych przepisów Dyrektywy Energetycznej podlegać opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Takie stanowisko potwierdzone zostało w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. III Sa/Wa 1031/09 z 16 marca 2010 r.), w którym WSA uchylając interpretacje przepisów prawa wydaną przez Ministra Finansów stwierdził, iż „zgodnie z art. 2 ust. 1 lit c Dyrektywy Energetycznej wyroby oznaczone kodem CN 2710 19 71 – 2710 19 99 są produktem energetycznym, do którego odnosi się Dyrektywa Energetyczna jak i druga z powołanych dyrektyw – Dyrektywa Horyzontalna. Istotne jest jednak, że w ust. 4 lit. b powoływanej Dyrektywy Energetycznej ustanowiono zasadę, w świetle której nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwa silnikowe lub paliwa do ogrzewania. W końcowej części tej regulacji, zapisano: „jednakże art. 20 ma zastosowanie do tych produktów energetycznych”. Powołany przepis (art. 20) wymienia produkty energetyczne podlegające przepisom kontroli i przemieszczenia zawartym w Dyrektywie Horyzontalnej, stanowiąc, że: „jedynie następujące produkty energetyczne podlegają przepisom kontroli i przemieszczania”. Powyższe dowodzić musi, że opisane wyżej wyroby nie podlegają, żadnej z powołanych Dyrektyw. Przy czym zapis art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych, wyłącza on spod regulacji tej Dyrektywy produkty energetyczne, takie jak oleje mineralne, w przypadku gdy będą one wykorzystywane w innych celach niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Wyłączenie takie ma zatem charakter definitywny, co zdaje się także potwierdzać art. 20 ust. 1 ww. Dyrektywy. Przepis ten wymienia produkty energetyczne, podlegające kontroli i przemieszczaniu, przewidzianej w Dyrektywie Horyzontalnej jednakże wskazuje, że „jedynie następujące produkty energetyczne podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania”. Wobec użytego w nim zwrotu „jedynie” nie może, zdaniem Sądu, ulegać wątpliwości, że katalog produktów energetycznych zawarty w art. 20 Dyrektywy Energetycznej ma charakter zamknięty. Wobec faktu, że produkty, takie jak sporne w niniejszej sprawie, nie zostały w tym przepisie wymienione, to wbrew stanowisku organów celnych, nie podlegają one kontroli, o której stanowi ww. przepis.”
Ponadto, w ocenie WSA, konstrukcja zwolnień od akcyzy dla olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe czy napędowe, przewidzianych w rozporządzeniu w sprawie zwolnień, miała charakter dyskryminacyjny w stosunku do produktów pochodzących z innych państw członkowskich, dystrybuowanych na terytorium Polski bezpośrednio przez podmioty mające siedzibę w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej, co powodowało nierówne traktowanie niezgodne z zasadami prawa wspólnotowego, a tym samym naruszenie art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Tym samym, WSA potwierdził iż, w świetle przepisów prawa wspólnotowego, wobec olejów smarowych klasyfikowanych w ramach kodów CN 2710 19 71 – 2710 19 99 dystrybuowanych przez spółkę, przeznaczonych na cele inne niż opałowe, czy napędowe w chwili dokonania ich nabycia wewnątrzwspólnotowego akcyza nie była prawnie należna.
Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną od przedmiotowego wyroku. NSA wyrokiem z 27 października 2011 r. o sygn. I GSK 568/10 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów potwierdzając stanowisko spółki oraz WSA.
NSA odwołał się także do zwolnień dla olejów smarów przewidzianych przez Ministra Finansów i stwierdził, że konstrukcja tych zwolnień była niezgodna z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez dyskryminację sprowadzanych olejów smarów z innych państw członkowskich UE. NSA podkreślił, iż polskie uregulowania krajowe nakładały dodatkowe formalności i powodowały utrudnienia w obrocie tymi wyrobami przez przedsiębiorców zagranicznych.
Biorąc pod uwagę powyższe, uznanie, iż nabycie wewnątrzwspólnotowe i dystrybucja w Polsce olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe czy napędowe nie podlega opodatkowaniu akcyzą, było możliwe w drodze bezpośredniego stosowania przepisów wspólnotowych. Dyrektywa Energetyczna i Horyzontalna zostały implementowane nieprawidłowo do prawa polskiego w zakresie, w którym prawo krajowe przewidywało opodatkowanie akcyzą olejów smarowych przeznaczonych do innych celów niż opałowe i grzewcze.
Jednocześnie zwolnienia dla olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe czy napędowe przewidziane przez Ministra Finansów oparte były na niedozwolonych prawem wspólnotowym mechanizmach kontrolnych, a ponadto miały charakter dyskryminacyjny w odniesieniu do innych państw członkowskich UE.
Warto zauważyć, iż powyższe stanowisko jest potwierdzone przez jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wyrok NSA z 13 października 2010 r. sygn. I GSK 1171/09; wyrok NSA z 9 czerwca 2011 r. sygn. I GSK 380/10; wyrok NSA z 27 lipca 2011 r. sygn. I GSK 447/10. W orzecznictwie wskazuje się, iż ze względu na treść art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze i tiret drugie Dyrektywy Energetycznej, nie miała ona zastosowania do wykorzystywania produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania. W związku z powyższym opodatkowanie przedmiotowych towarów, na podstawie przepisów prawa krajowego, było sprzeczne z prawem wspólnotowym, gdyż nie było objęte zakresem obowiązywania Dyrektywy Energetycznej.
