Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji podatnik wskazał, że prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego. Z uwagi na nieprawidłową pracę poczty, pośredników i z innych przyczyn często zdarza się, że faktury i faktury korygujące otrzymywane są przez niego nawet po kilku miesiącach od zaistnienia zdarzenia, którego skutkiem jest wystawienie faktury. Dlatego też podatnik rozważa przyjęcie zasady, że faktury otrzymane w postaci papierowej drogą elektroniczną (faksem lub pocztą elektroniczną), lecz niebędące fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym, będą dokumentami uprawniającymi do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Podatnik zapytał, czy uwzględnienie w rozliczeniu VAT kwoty podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług na podstawie faktur otrzymanych drogą elektroniczną lub faksem, niebędących fakturami w postaci elektronicznej z podpisem elektronicznym, jest prawidłowe. Jego zdaniem sposób przesłania faktury nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, zatem podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury przesłanej w jakikolwiek sposób (w tym faksem lub mailem) umożliwiający wydrukowanie faktury bezpośrednio u podatnika.

Minister Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Wskazał, że otrzymanie faktury poprzez systemy elektroniczne, bez stosowania przepisów regulujących tę materię powoduje, że wystawione faktury nie są uznane na gruncie przepisów u.p.t.u.¹ za dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej a podatnik nie jest upoważniony do stosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

WSA w Krakowie oddalił skargę podatnika uznając stanowisko Ministra Finansów za prawidłowe. Odmiennego zdania był jednak NSA, który stwierdził, że analiza brzmienia art. 106 ust. 1 u.p.t.u. nie stoi na przeszkodzie konstatacji, że faktury mogą być wystawiane również w formie innej niż papierowa. Dalej NSA uznał, że przepisy rozporządzenia w sprawie e-faktur² regulują wyłącznie sytuację, gdy podatnik sporządza i przesyła nabywcy faktury w formie elektronicznej, które następnie są przechowywane przez strony w tej samej formie. Nie mają one więc zastosowania do sytuacji – takiej jak ta w rozpatrywanej sprawie – gdzie faktury są sporządzane i przesyłane w formie niepapierowej, lecz są następnie przez obie strony transakcji drukowane i przechowywane w formie papierowej a nie elektronicznej. Analizując odpowiednie przepisy Dyrektywy 112 Sąd doszedł następnie do wniosku, że w świetle prawa wspólnotowego podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną możliwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie (art. 234 Dyrektywy 112). W konsekwencji uwzględniając fakt, iż przepisy rozporządzenia w sprawie e-faktur odnoszą się wyłącznie do sytuacji sporządzania, przesyłania i przechowywania faktur w formie elektronicznej i do takich przypadków wymagają zaopatrzenia tych faktur w bezpieczny podpis elektroniczny lub zabezpieczenie ich poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) – to rozumując a contrario należy przyjąć, iż w sytuacji, gdy faktury przesłane elektronicznie są następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej, wskazane wymogi bezpieczeństwa nie muszą być do nich stosowane.

Teza
Na podstawie uzasadnienia wyroku NSA można sformułować następującą tezę:
„Faktury wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej jednakże bez bezpiecznego podpisu elektronicznego lub zabezpieczenia poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI), które następnie są drukowane przez strony transakcji i przechowywane w formie papierowej są fakturami wystawionymi zgodnie z przepisami u.p.t.u. oraz rozporządzenia w sprawie e-faktur i jako takie stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.”

Komentarz
Omawiane orzeczenie NSA jest następnym z kolei wydanym w ostatnim czasie wyrokiem, w którym Sąd ten zajmuje bardzo korzystne dla podatników stanowisko w kwestii zasad wystawiania oraz przechowywania faktur VAT. Dość wspomnieć, iż w nie tak dawno wydanym wyroku NSA potwierdził, iż podatnicy są uprawnieni do przechowywania faktur wystawionych w formie papierowej, w formie elektronicznej, jeżeli zagwarantują, iż faktury przechowywane w tej formie będą stanowić dokładną kopię oryginałów (zob. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2009 r., I FSK 1169/08 – omawiany na portalu Taxfin).

Jak dotychczas stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych w zakresie możliwości przesyłania faktur drogą elektroniczną bez podpisu elektronicznego było dla podatników niekorzystne. Sądy uznawały bowiem, iż faktury powinny być wystawiane bądź to w formie papierowej, bądź elektronicznej, jednakże w tym drugim przypadku konieczne było zachowanie wymogów bezpieczeństwa określonych w przepisach rozporządzenia w sprawie e-faktur. Jednocześnie w stanowisku judykatury brak było rozróżnienia na sytuacje, gdy faktury wystawione elektronicznie są przechowywane w tej samej formie oraz gdy pod ich odbiorze przez adresata są drukowane i przechowywane w formie papierowej. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 19 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1341/07. Podobne stanowisko prezentowały także organy skarbowe (np. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2009 r. nr IBPP2/443-331/09/ICz).

Omawiany wyrok NSA prezentuje całkowicie odmienny pogląd i bez wątpienia można go zakwalifikować jako jedno z przełomowych orzeczeń polskich sądów administracyjnych w zakresie VAT. Jest tak zarówno z uwagi na zastosowanie przez sąd prowspólnotowej wykładni polskich przepisów i dostosowanie ich w ten sposób do wymogów określonych w prawie wspólnotowym, lecz przede wszystkim z uwagi na skutki, które orzeczenie to wywoła w sytuacji znacznej rzeszy podatników. Wyrok NSA z 20 maja 2010 r. pozytywnie wpłynie zarówno na sytuację podatników, którzy zamierzają wystawiać faktury w opisany w sprawie sposób (a więc w formie elektronicznej, lecz bez podpisu elektronicznego), jak i tych, którzy faktury takie będą otrzymywać.

Dla tych pierwszych stwarza możliwość osiągnięcia znacznych oszczędności związanych z redukcją kosztów wysyłki faktur, jak i usprawnienie samej procedury wysyłki. Elektroniczna forma wysyłki – przede wszystkim pocztą e-mail – jest bowiem zdecydowanie tańszym sposobem ekspedycji faktur, niż dotychczas stosowane usługi poczty czy też kurierów. W przypadku podatników, którzy wystawiają znaczne ilości faktur (np. handlowcy detaliczni) oszczędności związane z kosztami wysyłki faktur mogą przybrać dość znaczne rozmiary.

Podatnicy otrzymujący faktury wystawione w powyższy sposób oraz drukujący je następnie w swojej siedzibie – na skutek omawianego orzeczenia – będą natomiast uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego już w momencie otrzymania faktury elektronicznej i jej wydrukowania. Nie powinni tym samym zasadniczo obawiać się ryzyka zakwestionowania prawidłowości takiego postępowania przez organy skarbowe.

1) Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)

2) Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119)